chuẩn mực số 501 chứng kiểm toán bổ sung Các khoản mục kiện đặc biệt (Ban hành theo Quyết định số 28/2003/QĐ-BTC ngày 14 tháng năm 2003 Bộ trởng Bộ Tài chính) Quy định chung 01 Mục đích chuẩn mực quy định nguyên tắc, thủ tục hướng dẫn thể thức áp dụng nguyên tắc, thủ tục liên quan đến việc thu thập thêm chứng kiểm toán khoản mục kiện đặc biệt q trình kiểm tốn báo cáo tài Các nguyên tắc thủ tục quy định chuẩn mực bổ sung cho nguyên tắc thủ tục quy định Chuẩn mực số 500 “Bằng chứng kiểm toán” 02 Việc áp dụng nguyên tắc thủ tục trình bày chuẩn mực giúp kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp khoản mục đặc biệt báo cáo tài số kiện liên quan khác 03 Chuẩn mực áp dụng cho kiểm toán báo cáo tài vận dụng cho kiểm tốn thơng tin tài khác dịch vụ có liên quan cơng ty kiểm tốn Kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn phải tn thủ quy định chuẩn mực trình thực kiểm toán Đơn vị kiểm toán (khách hàng) bên sử dụng kết kiểm toán phải có hiểu biết cần thiết chuẩn mực để phối hợp công việc xử lý mối quan hệ liên quan đến trình cung cấp thu thập chứng kiểm toán khoản mục kiện đặc biệt Nội dung chuẩn mực 04 Các khoản mục kiện đặc biệt kiểm tốn báo cáo tài chính, thường gồm: - Hàng tồn kho; - Các khoản phải thu; - Các khoản đầu tư dài hạn; - Các vụ kiện tụng tranh chấp; - Thông tin lĩnh vực khu vực địa lý Các khoản mục kiện xác định đặc biệt tuỳ thuộc vào đơn vị kiểm toán theo đánh giá kiểm toán viên Khi xác định khoản mục kiện đặc biệt kiểm tốn viên phải tiến hành công việc sau đây: Tham gia kiểm kê hàng tồn kho 05 Đơn vị kiểm toán phải thiết lập thủ tục kiểm kê thực kiểm kê vật hàng tồn kho năm lần làm sở kiểm tra độ tin cậy hệ thống kê khai thường xuyên lập báo cáo tài 06 Trường hợp hàng tồn kho xác định trọng yếu báo cáo tài kiểm tốn viên phải thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp hữu tình trạng hàng tồn kho cách tham gia công việc kiểm kê vật, trừ việc tham gia thực Khi đơn vị thực kiểm kê, kiểm toán viên giám sát tham gia trực tiếp kiểm kê chọn mẫu hàng tồn kho, để thu thập chứng tuân thủ thủ tục kiểm kê kiểm tra độ tin cậy thủ tục 07 Trường hợp kiểm tốn viên khơng thể tham gia kiểm kê vật vào ngày đơn vị thực kiểm kê, phải tham gia kiểm kê lại số mặt hàng vào thời điểm khác, cần thiết, phải kiểm tra biến động hàng tồn kho khoảng thời gian thời điểm kiểm kê lại thời điểm đơn vị thực kiểm kê 08 Trường hợp kiểm tốn viên khơng thể tham gia kiểm kê, chẳng hạn tính chất địa điểm cơng việc kiểm kê này, kiểm tốn viên phải xác định xem thực thủ tục kiểm tra thay nhằm thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp hữu tình trạng hàng tồn kho, để tránh phải đưa ý kiến ngoại trừ phạm vi kiểm tốn bị giới hạn, kiểm tra chứng từ bán hàng sau ngày kiểm kê vật cung cấp chứng kiểm tốn thích hợp 09 Trường hợp kiểm tốn viên có kế hoạch tham gia kiểm kê vật thực thủ tục kiểm tra thay phải xem xét đến yếu tố sau: - Đặc điểm hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội liên quan đến hàng tồn kho; - Các rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm sốt, rủi ro phát hiện, tính trọng yếu khoản mục hàng tồn kho; - Các thủ tục kiểm kê thiết lập hướng dẫn đến người thực kiểm kê hay chưa; - Kế hoạch kiểm kê; - Địa điểm kiểm kê hàng tồn kho; - Sự cần thiết phải tham gia kiểm kê chuyên gia 10 Trường hợp kiểm toán viên tham gia kiểm kê vật lần năm, cần quan sát việc thực thủ tục kiểm kê kiểm tra chọn mẫu hàng tồn kho 11 Nếu đơn vị thực ước tính số lượng hàng tồn kho, nh ớc tính khối lượng đống than, kiểm tốn viên phải xem xét đến tính hợp lý phương pháp ớc tính 12 Trường hợp kiểm kê vật hàng tồn kho tiến hành lúc nhiều địa điểm kiểm tốn viên phải lựa chọn địa điểm phù hợp để tham gia kiểm kê tuỳ theo mức độ trọng yếu loại hàng tồn kho đánh giá rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát địa điểm 13 Kiểm toán viên phải soát xét quy định đơn vị kiểm toán kiểm kê hàng tồn kho: a) Việc áp dụng thủ tục kiểm soát, soát xét phương pháp cân, đong, đo, đếm, nhập, xuất hàng tồn kho; thủ tục ghi chép sổ kho, thẻ kho, việc ghi chép phiếu kiểm kê, tổng hợp kết kiểm kê; b) Việc xác định sản phẩm dở dang, hàng chậm lưuân chuyển, lỗi thời, bị hư hại, hàng gửi gia công, hàng gửi đại lý, ký gửi, hàng nhận gia công, hàng nhận bán đại lý, ; c) Việc xác định thủ tục thích hợp liên quan đến hàng lưuư chuyển nội bộ, hàng nhập, xuất trước sau ngày kiểm kê 14 Để đảm bảo thủ tục kiểm kê đơn vị quy định thi hành nghiêm chỉnh, kiểm toán viên phải giám sát việc thực thủ tục kiểm kê tham gia trực tiếp kiểm kê chọn mẫu Kiểm toán viên phải kiểm tra lại độ xác đầy đủ phiếu kiểm kê cách chọn kiểm tra lại số mặt hàng thực tế tồn kho để đối chiếu với phiếu kiểm kê chọn kiểm tra số phiếu kiểm kê để đối chiếu với hàng thực tế tồn kho Trong phiếu kiểm kê kiểm tra, kiểm toán viên cần phải xem xét nên lưu giữ phiếu kiểm kê để giúp cho việc kiểm tra soát xét sau 15 Kiểm toán viên phải xem xét thủ tục kết thúc niên độ, chủ yếu chi tiết giá trị hàng tồn kho lưu chuyển trước, sau kiểm kê để kiểm tra việc hạch toán giá trị hàng lưu chuyển 16 Trong thực tế, kiểm kê vật hàng tồn kho thực vào thời điểm khác với thời điểm kết thúc niên độ Thông thường, cách làm áp dụng cho Trường hợp kiểm toán rủi ro kiểm soát đánh giá thấp trung bình Trường hợp này, kiểm tốn viên phải thực thủ tục thích hợp để xem xét biến động hàng tồn kho ngày kiểm kê ngày kết thúc niên độ có hạch tốn cách xác hay khơng 17 Trường hợp đơn vị kiểm toán áp dụng phương pháp kiểm kê định kỳ để kế tốn hàng tồn kho giá trị hàng tồn kho xác định vào cuối niên độ, kiểm toán viên phải tiến hành số thủ tục bổ sung để đánh giá xem chênh lệch lớn số liệu kiểm kê số liệu sổ kế tốn có đơn vị xác định nguyên nhân kiểm tra xem số chênh lệch điều chỉnh chưa 18 Kiểm tốn viên phải kiểm tra danh mục hàng tồn kho cuối năm kiểm kê để xác định xem có phản ánh đầy đủ, xác số tồn kho thực tế hay không 19 Trường hợp hàng tồn kho bên thứ ba kiểm sốt bảo quản kiểm toán viên phải yêu cầu bên thứ ba xác nhận trực tiếp số lượng tình trạng hàng tồn kho mà bên thứ ba đưang giữ hộ cho đơn vị Tuỳ theo mức độ trọng yếu số hàng tồn kho này, kiểm toán viên cần phải xem xét nhân tố sau: - Tính trực độc lập bên thứ ba; - Sự cần thiết phải trực tiếp tham gia kiểm kê để kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn khác tham gia kiểm kê; - Sự cần thiết phải có báo cáo kiểm tốn viên khác tính thích hợp hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội bên thứ ba để đảm bảo công việc kiểm kê đắn hàng tồn kho giữ gìn cẩn thận; - Sự cần thiết phải kiểm tra tài liệu liên quan đến hàng tồn kho bên thứ ba giữ; Ví dụ: Phiếu nhập kho, bên khác xác nhận giữ cầm cố tài sản Xác nhận khoản phải thu 20 Trường hợp khoản phải thu xác định trọng yếu báo cáo tài có khả khách nợ phúc đáp th yêu cầu xác nhận khoản nợ kiểm toán viên phải lập kế hoạch yêu cầu khách nợ xác nhận trực tiếp khoản phải thu số liệu tạo thành số d khoản phải thu 21 Sự xác nhận trực tiếp cung cấp chứng kiểm toán đáng tin cậy hữu khoản phải thu tính xác số dư Tuy nhiên, xác nhận thông thường chưa cung cấp đầy đủ chứng khả thu hồi khoản phải thu khoản phải thu khác khơng hạch tốn 22 Trường hợp kiểm toán viên xét thấy khách nợ không phúc đáp thư xác nhận khoản phải thu phải dự kiến thủ tục thay thế; Ví dụ: Kiểm tra tài liệu tạo thành số dư phải thu 23 Kiểm tốn viên chọn khoản nợ phải thu cần xác nhận để đảm bảo hữu tính xác khoản phải thu tổng thể, có tính đến khoản phải thu có tác động đến rủi ro kiểm toán xác định thủ tục kiểm toán dự kiến khác 24 Thư yêu cầu xác nhận nợ phải thu kiểm toán viên gửi, nói rõ uỷ quyền đơn vị kiểm toán cho phép khách nợ trực tiếp cung cấp thơng tin cho kiểm tốn viên 25 Thư yêu cầu xác nhận nợ phải thu (có thể gồm xác nhận nợ phải trả) Đồng Việt Nam ngoại tệ (nếu có) kiểm tốn viên có dạng: - Dạng A: ghi rõ số nợ phải thu yêu cầu khách nợ xác nhận (Xem Phụ lục số 01); - Dạng B: không ghi rõ số nợ phải thu mà yêu cầu khách nợ ghi rõ số nợ phải thu có ý kiến khác (Xem Phụ lục số 02) 26 Xác nhận Dạng A (Xem đoạn 25) cung cấp chứng kiểm toán đáng tin cậy xác nhận Dạng B (Xem đoạn 25) Việc lựa chọn dạng yêu cầu xác nhận phụ thuộc vào Trường hợp đánh giá rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát kiểm toán viên Xác nhận Dạng A thích hợp rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát đánh giá cao 27 Kiểm tốn viên thực kết hợp hai dạng xác nhận Ví dụ: Khi tổng khoản phải thu bao gồm số lượng hạn chế khoản phải thu lớn số lượng lớn khoản phải thu nhỏ kiểm tốn viên u cầu xác nhận theo Dạng A toàn hay số khoản phải thu lớn, chấp nhận xác nhận theo Dạng B số lượng lớn khoản phải thu nhỏ 28 Sau gửi thư xác nhận nợ khoảng thời gian hợp lý, khách nợ chưa phúc đáp kiểm toán viên phải gửi thư thúc giục Thư xác nhận Trường hợp ngoại lệ cần điều tra đầy đủ 29 Kiểm toán viên phải thực thủ tục thay phải tiếp tục điều tra, vấn khi: - Không nhận thư phúc đáp; - Thư phúc đáp xác nhận số nợ khác với số dư đơn vị kiểm toán; - Thư phúc đáp có ý kiến khác Sau thực thủ tục thay tiếp tục điều tra, vấn, khơng có đủ chứng tin cậy thực thủ tục thay thế, khác biệt coi sai sót Ví dụ: Thực thủ tục thay kiểm tra hóa đơn bán hàng phiếu thu tiền khoản nợ phải thu không nhận thư phúc đáp 30 Trên thực tế, rủi ro kiểm soát đánh giá thấp, kiểm tốn viên yêu cầu xác nhận số dư khoản nợ phải thu thời điểm khác với ngày kết thúc năm tài Ví dụ: Trường hợp kiểm tốn viên phải hồn thành cơng việc kiểm tốn thời hạn ngắn sau ngày kết thúc niên độ kiểm toán viên phải kiểm tra nghiệp vụ xảy thời điểm số dư phải thu xác nhận ngày kết thúc năm tài 31 Trường hợp Giám đốc đơn vị kiểm toán yêu cầu kiểm tốn viên khơng gửi thư u cầu xác nhận đến số khách nợ kiểm tốn viên phải xem xét u cầu có đáng hay khơng Ví dụ: Trường hợp khoản phải thu cịn tranh chấp hai bên, Trường hợp yêu cầu xác nhận nợ phải thu ảnh hưởng không tốt đến thương lượng diễn đơn vị khách nợ Trước chấp thuận yêu cầu này, kiểm toán viên phải xem xét chứng chứng minh cho giải thích Giám đốc Trường hợp này, kiểm toán viên phải áp dụng thủ tục thay số dư khoản phải thu khơng gửi th xác nhận Đánh giá trình bày khoản đầu tư dài hạn 32 Trường hợp khoản đầu tư dài hạn xác định trọng yếu báo cáo tài kiểm tốn viên phải thu thập đầy đủ chứng kiểm toán thích hợp việc đánh giá trình bày khoản đầu tư dài hạn 32 Thủ tục kiểm toán khoản đầu tư dài hạn thường để xác định xem đơn vị có khả có ý định nắm giữ khoản đầu tư dài hạn không phải thu thập giải trình khoản đầu tư dài hạn 34 Thủ tục kiểm toán thường bao gồm việc kiểm tra báo cáo tài thơng tin khác có liên quan, xác định so sánh giá chứng khoán thị Trường với giá trị ghi sổ khoản đầu tư dài hạn đến ngày ký báo cáo kiểm toán 35 Nếu giá thị Trường thấp giá trị ghi sổ kiểm toán viên phải xét đến cần thiết phải lập dự phịng giảm giá Nếu xét thấy có nghi ngờ khả thu hồi khoản đầu tư kiểm toán viên phải xem xét đến điều chỉnh thuyết minh thích hợp trình bày báo cáo tài Các vụ kiện tụng, tranh chấp 36 Các vụ kiện tụng, tranh chấp liên quan đến đơn vị kiểm tốn có ảnh hưởng trọng yếu tới báo cáo tài phải trình bày báo cáo tài theo quy định 37 Kiểm tốn viên phải tiến hành thủ tục để xác định vụ kiện tụng, tranh chấp có liên quan đến đơn vị ảnh hưởng trọng yếu tới báo cáo tài Các thủ tục gồm: - Trao đổi với Giám đốc yêu cầu cung cấp giải trình; - Xem xét biên họp Hội đồng quản trị thư từ trao đổi với chuyên gia tư vấn pháp luật đơn vị; - Kiểm tra khoản phí tư vấn pháp luật; - Sử dụng thơng tin có liên quan đến vụ kiện tụng, tranh chấp 38 Khi vụ kiện tụng, tranh chấp xác định kiểm tốn viên nghi ngờ có kiện tụng, tranh chấp phải yêu cầu chuyên gia tư vấn pháp luật đơn vị trực tiếp cung cấp thông tin Bằng cách đó, kiểm tốn viên thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp vụ việc mức thiệt hại làm ảnh hưởng đến báo cáo tài đơn vị 39 Thư yêu cầu chuyên gia tư vấn pháp luật đơn vị cung cấp thông tin vụ kiện tụng, tranh chấp phải đơn vị kiểm toán ký kiểm toán viên gửi đi, gồm nội dung sau: - - Danh sách vụ kiện tụng, tranh chấp; Đánh giá Giám đốc đơn vị kiểm toán hậu vụ kiện tụng, tranh chấp ước tính ảnh hưởng mặt tài vụ việc đó, kể chi phí pháp lý có liên quan; Yêu cầu chuyên gia tư vấn pháp luật đơn vị xác nhận tính hợp lý đánh giá Giám đốc cung cấp cho kiểm tốn viên thơng tin bổ sung 40 Kiểm toán viên phải xem xét diễn biến vụ kiện tụng, tranh chấp ngày ký báo cáo kiểm tốn Khi cần thiết, kiểm tốn viên thu thập thêm thơng tin cập nhật từ phía chun gia tư vấn pháp luật 41 Trường hợp vụ việc phức tạp khơng có trí Giám đốc đơn vị kiểm toán chuyên gia tư vấn pháp luật kiểm tốn viên phải gặp trực tiếp chuyên gia tư vấn pháp luật để trao đổi hậu vụ việc Cuộc trao đổi phải có đồng ý Giám đốc đơn vị kiểm tốn cần có đại diện Ban Giám đốc đơn vị kiểm toán tham dự 42 Trường hợp Giám đốc đơn vị kiểm tốn khơng cho phép kiểm toán viên trao đổi với chuyên gia tư vấn pháp luật đơn vị giới hạn phạm vi kiểm toán kiểm toán viên phải đưa ý kiến chấp nhận phần ý kiến từ chối đưa ý kiến Trường hợp chuyên gia tư vấn pháp luật khách hàng từ chối trả lời với lý thỏa đáng kiểm tốn viên khơng thể thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thơng qua thủ tục thay thế, kiểm tốn viên phải xác định xem điều có tạo nên giới hạn phạm vi kiểm tốn phải đưa ý kiến chấp nhận phần ý kiến từ chối đưa ý kiến Thông tin lĩnh vực khu vực địa lý 43 Trường hợp thông tin liên quan đến lĩnh vực khu vực địa lý xác định trọng yếu báo cáo tài kiểm tốn viên phải thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp thơng tin cần trình bày báo cáo tài phù hợp với chuẩn mực kế toán hành 44 Kiểm toán viên phải xem xét thông tin liên quan đến lĩnh vực khu vực địa lý mối liên hệ với báo cáo tài bình diện tổng thể Kiểm tốn viên khơng bắt buộc phải áp dụng thủ tục kiểm toán để đưa ý kiến riêng thông tin liên quan đến lĩnh vực khu vực địa lý, nhiên khái niệm trọng yếu phải chứa đựng yếu tố định lượng định tính thủ tục kiểm tốn viên để xác định thơng tin trọng yếu phải tính đến điều 45 Các thủ tục kiểm tốn cho phần thông tin liên quan đến lĩnh vực khu vực địa lý thường gồm thủ tục phân tích thử nghiệm kiểm tốn phù hợp với hồn cảnh cụ thể 46 Kiểm tốn viên cần trao đổi với Giám đốc đơn vị kiểm toán phương pháp sử dụng để thu thập thông tin liên quan đến lĩnh vực khu vực địa lý, xác định xem phương pháp có phù hợp với chuẩn mực kế tốn hành đảm bảo phương pháp áp dụng nghiêm chỉnh Để thực điều này, kiểm toán viên phải xem xét doanh thu bán hàng, chi phí chuyển giao lĩnh vực hay khu vực địa lý; loại trừ khoản phát sinh nội lĩnh vực hay khu vực; so sánh với kế hoạch dự tốn khác; Ví dụ: Tỷ lệ % lợi nhuận doanh thu bán hàng việc phân bổ tài sản chi phí phận có quán với giai đoạn trước hay khơng có trình bày đầy đủ báo cáo tài khơng khơng có quán./ Phụ lục số 01 (Dạng A) (Mẫu th yêu cầu xác nhận số d) Ngày tháng năm Kính gửi: Cơng ty (Khách nợ) Địa chỉ: Fax: Th: Yêu cu xỏc nhn s d Theo yêu cầu kiểm toán, kính đề nghị Quý công ty đối chiếu số d dới với sổ công ty thời điểm ngày v xỏc nhn số d (1/ Công ty phải thu 2/ Công ty phải trả) đúng, Th xác nhận gửi trực tiếp fax cho kiểm tốn viên chúng tơi theo địa mẫu xác nhận dới đây: 1/ Nợ phải trả: chữ: ) 2/ Nợ phải thu: chữ: ) (bằng (bằng Th xác nhận yêu cầu tốn mà nhằm phục vụ mục đích kiểm toán Các khoản nợ khoản toán sau ngày nói khơng bao gồm số d xác nhận Giám đốc người đại diện (Đơn vị kiểm tốn) (Họ tên, chữ ký đóng dấu) Kính gửi: Cơng ty kiểm tốn (Họ tên kiểm toán viên: ) Địa chỉ: Fax: Chúng xác nhận số d sổ sách kế toán ngày chúng tơi với số d nói trên, là: - - Giám đốc người đại diện (Khách nợ) (Họ tên, chữ ký đóng dấu) phụ lục số 02 (Dạng B) (Mẫu th yêu cầu xác nhận số d) Ngày tháng năm Kính gửi: Cơng ty (Khách nợ) Địa chỉ: Fax: Th: Yêu cầu xác nhận số d Theo u cầu kiểm tốn, chúng tơi kính đề nghị Quý công ty số d sổ kế tốn cơng ty thời điểm ngày xác nhận số d có ý kiến khác vào mẫu dới Th xác nhận gửi trực tiếp fax cho kiểm toán viên theo địa ghi dới Th xác nhận khơng phải u cầu tốn mà nhằm phục vụ mục đích kiểm tốn Các khoản nợ khoản tốn sau ngày nói khơng bao gồm số d xác nhận Giám đốc người đại diện (Đơn vị kiểm toán) (Họ tên, chữ ký đóng dấu) Kính gửi: Cơng ty kiểm tốn (Họ tên kiểm toán viên: ) Địa chỉ: Fax: Chúng xác nhận số d sổ sách kế toán ngày là: 1/ Nợ phải thu: (bằng chữ: .) 2/ Nợ phải trả: (bằng chữ: .) 3/ ý kiến khác: Giám đốc người đại diện (Khách nợ) (Họ tên, chữ ký đóng dấu) .. .Các khoản mục kiện xác định đặc biệt tuỳ thuộc vào đơn vị kiểm toán theo đánh giá kiểm toán viên Khi xác định khoản mục kiện đặc biệt kiểm tốn viên phải tiến hành... sau: - Đặc điểm hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội liên quan đến hàng tồn kho; - Các rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, rủi ro phát hiện, tính trọng yếu khoản mục hàng tồn kho; - Các thủ... phiếu kiểm kê cách chọn kiểm tra lại số mặt hàng thực tế tồn kho để đối chiếu với phiếu kiểm kê chọn kiểm tra số phiếu kiểm kê để đối chiếu với hàng thực tế tồn kho Trong phiếu kiểm kê kiểm tra, kiểm