MỘT SỐ BÀI HỌC KINH NGHIỆM VÀ VIỆC HOÀN THIỆN CÁC THỦ TỤC KẾT THÚC KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY KIỂM TOÁN VIỆT NAM I. NHẬN XÉT CHUNG Kiểm toán Việt Nam ra đời vừa tròn một thập kỷ. Vaco cũng vậy, chặng đường mười năm phát triển của Công ty gắn liền với những nấc thang trưởng thành của ngành kiểm toán nước nhà. Mười năm đó không phải là khoảng thời gian dài cho sự phát triển vượt bậc của một Công ty, nhưng Vaco đã khẳng định được điều đó. Là công ty kiểm toán đầu tiên của Việt Nam, Vaco đã không ngừng vươn lên để trở thành công ty kiểm toán hàng đầu, tiên phong trong lĩnh vực dịch vụ kiểm toán Việt Nam, góp phần đáng kể vào việc ổn định và nâng cao hiệu quả hoạt động của nền tài chính đất nước. Song song với việc mở rộng các loại hình dịch vụ, chất lượng dịch vụ Công ty cung cấp không ngừng được nâng cao, được khách hàng tín nhiệm, xã hội thừa nhận và tiến dần tới hội nhập với kiểm toán quốc tế. Để có được những thành công này là do Công ty đã biết phát huy những điểm mạnh sau: - Cơ cấu tổ chức quản lý hợp lý, đội ngũ nhân viên có trình độ cao, giàu kinh nghiệm và đầy nhiệt huyết: Bộ máy quản lý của Công ty được tổ chức gọn nhẹ, hợp lý đảm bảo vận dụng một cách có hiệu quả nhất công nghệ kiểm toán của DTT. Nhân tố thành công hàng đầu ở Vaco chính là con người. Yếu tố con người luôn được đặt lên hàng đầu trong chiến lược phát triển của Công ty với phương châm: "Mỗi nhân viên là một phần tài sản của Công ty và chất lượng nhân viên là chất lượng dịch vụ". Tất cả nhân viên đều được đào tạo theo chương trình kiểm toán quốc tế của DTT ở trong hay ngoài nước. Một nét rất mới mà bất kỳ ai cũng có thể nhận thấy được ở Vaco là sức trẻ của đội ngũ nhân viên và Ban lãnh đạo. Họ sống và làm việc vì một tập thể đoàn kết để xây dựng nên một phong cách văn hoá riêng có của VACO : "Làm việc hết mình, học tập hết mình và vui chơi hết mình". Năng động, sáng tạo, đoàn kết là những tố chất rất quý mà chỉ ở Công ty mới có được. Đây chính là yếu tố quan trọng nhất cho mọi thành công của Công ty. - Phương pháp kiểm toán quốc tế Một điểm mạnh nữa của Công ty là có phương pháp kiểm toán hiện đại. Với việc chuyển giao công nghệ kiểm toán của DTT, phương pháp kiểm toán AS/2 đã thực sự phù hợp với thực tiễn Việt Nam, tuân thủ ISA, VSA và các quy định hiện hành của Việt Nam. Phương pháp kiểm toán này được đánh giá là phương pháp kiểm toán tiên tiến nhất không chỉ ở Việt Nam mà còn trên thế giới. Có được điều đó là nhờ vào sự kết hợp giữa uy tín và kinh nghiệm của một Công ty kiểm toán hàng đầu Việt Nam với kinh nghiệm và uy tín của một hãng kiểm toán quốc tế lớn. - Tuân thủ các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán. Với tôn chỉ hoạt động: “Luôn cung cấp các dịch vụ khách hàng chứ không chỉ các dịch vụ đã có, với chất lượng cao, vượt trên sự mong đợi của khách hàng và nhân viên trong Công ty”, tất cả các kiểm toán viên Vaco được trang bị những kiến thức sâu rộng về các ngành nghề, về quy chế tài chính, chế độ kế toán và tư vấn nghề nghiệp; luôn cập nhật các thông tin, quy định mới. Không chỉ thế, kiểm toán viên Vaco còn luôn tuân thủ ISA, VSA và các quy định của pháp luật Việt Nam; thực hiện một cách nghiêm túc các hướng dẫn nghề nghiệp của Công ty và của DTT, lấy đó là cơ sở cho việc cung cấp những dịch vụ kiểm toán đạt chất lượng cao nhất. II. BÀI HỌC KINH NGHIỆM RÚT RA TỪ VIỆC NGHIÊN CỨU CÁC THỦ TỤC KIỂM TOÁN TRONG GIAI ĐOẠN KẾT THÚC KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH. Giai đoạn kết thúc kiểm toán bao gồm các thủ tục kiểm toán cần thiết để hoàn tất các công việc trong một cuộc kiểm toán. Do đó, chất lượng của giai đoạn này đóng vai trò cực kỳ quan trọng, ảnh hưởng trực tiếp đến chất lượng của toàn bộ cuộc kiểm toán. Giai đoạn kết thúc kiểm toán trong chương trình kiểm toán AS/2 của Vaco được thiết kế với bốn bước cụ thể là: - Soát xét các sự kiện sau ngày lập báo cáo, - Thu thập thư giải trình của Ban giám đốc khách hàng, - Tổng hợp kết quả kiểm toán, - Lập báo cáo kiểm toán. Bốn bước này được thực hiện sau khi kết thúc việc soát xét các báo cáo tài chính. Đây là một trong những điểm khác biệt của AS/2 so với lý thuyết kiểm toán. Trong lý thuyết kiểm toán, giai đoạn kết thúc kiểm toán được tiến hành sau khi hoàn thành các công việc trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, cụ thể là hoàn thành các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản, mà không qua soát xét các báo cáo tài chính. Việc soát xét các báo cáo tài chính nhằm mục đích kiểm tra một lần nữa liệu có còn khoản mục nào trên báo cáo tài chính bị bỏ sót và số liệu sau khi thực hiện các bút toán điều chỉnh, phân loại lại có cân đối hay không thông qua việc lập bảng cân đối thử (Aged Trial Balance). Công việc này còn giúp kiểm toán viên thuận lợi hơn trong việc lập báo cáo tài chính dự thảo cho khách hàng sau này. Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, mỗi thủ tục kiểm toán được thiết kế nhằm một nhiệm vụ nhất định, cụ thể là: - Thủ tục soát xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ. Thủ tục này được DTT thiết kế dưới hình thức một chương trình kiểm toán kết hợp luôn với việc đánh giá giả thiết hoạt động liêu tục của khách hàng nhằm soát xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ, bao gồm các sự kiện phát sinh sau ngày lập báo cáo tài chính đến ngày ký báo cáo kiểm toán và các sự kiện phát sinh sau đó (từ ngày ký báo cáo kiểm toán đến trước ngày phát hành báo cáo tài chính và sau ngày phát hành báo cáo tài chính đã được kiểm toán). Tuy nhiên, trong thực hành kiểm toán tại Vaco, chương trình soát xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ chỉ đặt ra yêu cầu xem xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ đến trước ngày ký báo cáo kiểm toán nhằm phù hợp với thực tiễn kiểm toán của Việt Nam. Kết quả của chương trình này sẽ cung cấp cho kiểm toán viên một cơ sở cho việc đưa ra ý kiến của mình về báo cáo tài chính được kiểm toán. Nếu kết quả của chương trình cho thấy các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ không ảnh hưởng nghiêm trọng đến báo cáo tài chính cũng như không đe doạ đến khả năng tiếp tục hoạt động của khách hàng, kiểm toán viên sẽ đưa ra báo cáo kiểm toán chấp nhận toàn phần. Các sự kiện này chỉ thực sự phát sinh sau ngày kết thúc niên độ nên không cần phải điều chỉnh lại số liệu trên báo cáo tài chính. Tuy nhiên, vì tính chất quan trọng của vấn đề nên cần phải khai báo trên báo cáo tài chính để tránh sự hiểu lầm của người sử dụng báo cáo tài chính . Do đó, trong đoạn nêu ý kiến của kiểm toán viên trong báo cáo kiểm toán cần có một đoạn nhận xét để làm sáng tỏ yếu tố ảnh hưởng không trọng yếu đến báo cáo tài chính nói trên. Trường hợp này giống với trường hợp của Công ty Liên doanh TNHH A, sự kiện mất thị trường tiêu thụ chính xảy ra sau ngày khoá sổ được được giảm nhẹ bằng việc tìm ra thị trường tiêu thụ mới của Công ty đã hướng kiểm toán viên Vaco đến việc đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần có thêm đoạn nhận xét về sự kiện này. Nếu kết quả của chương trình cho thấy có các dấu hiệu ảnh hưởng nghiêm trọng đến báo cáo tài chính và đòi hỏi phải điều chỉnh lại báo cáo tài chính cũng như đe doạ đến khả năng tiếp tục hoạt động của khách hàng, kiểm toán viên sẽ xem xét để đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hay ý kiến ngoại trừ trong báo cáo kiểm toán kiểm toán của mình, tuỳ theo mức độ ảnh hưởng. Như đối với Công ty Liên doanh TNHH B, việc không lập dự phòng khoản phải thu khó đòi lớn và khả năng thanh toán bị hạn chế do thua lỗ trong hoạt động kinh doanh đã đẫn kiểm toán viên đến việc đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần, mặc dù có yếu tố giảm nhẹ rủi ro là các bên trong kiên doanh hứa hỗ trợ vốn cho Công ty tiếp tục trang trải các khoản nợ của mình. - Thủ tục thu thập thư giải trình của Ban giám đốc khách hàng. Thủ tục này cung cấp cho kiểm toán viên một bằng chứng bổ sung về những vấn đề mà kiểm toán viên nghi vấn (như các sự kiện phát sinh sau ngày quyết toán nói trên) và xác nhận trách nhiệm của Ban giám đốc khách hàng trong việc trình bày báo cáo tài chính. Công việc này là không phức tạp vì tất cả các thư giải trình đều được lập theo mẫu chuẩn của Vaco. Ngoài các nội dung như đã được đề cập đến trong phần ( ), thư giải trình còn khuyến khích Ban giám đốc khách hàng giải trình về tất cả những vấn đề khác có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Đối hai Công ty Liên doanh TNHH A và Công ty Liên doanh TNHH B, thư giải trình của Ban giám đốc đã giải trình về các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ. Đây được coi là một dạng bằng chứng kiểm toán nhưng độ tin cậy thấp do nguồn cung cấp không độc lập. - Thủ tục tổng hợp kết quả kiểm toán Cũng như thủ tục soát xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ, DTT thiết kế thủ tục này dưới dạng một bảng tổng hợp các kết quả kiểm toán nên đã giảm nhẹ khối lượng công việc tổng hợp rất nhiều. Trọng tâm của thủ tục này tập trung vào việc đánh giá tính đầy đủ và có hiệu lực của các bằng chứng kiểm toán đã thu thập được, bao gồm cả việc đánh giá kết quả của hai thủ tục kết thúc kiểm toán nói trên, và đưa ra kết luận về đánh giá tổng hợp các sai sót, nhằm đưa ra cơ sở cuối cùng cho việc kết luận về báo cáo tài chính được kiểm toán của kiểm toán viên. - Lập báo cáo kiểm toán. Tại Vaco, do báo cáo kiểm toán là sản phẩm cuối cùng của cuộc kiểm toán nên quy trình lập và phát hành báo cáo kiểm toán rất khoa học, đảm bảo sự soát xét chặt chẽ cả về hình thức lẫn nội dung của báo cáo kiểm toán. Quy trình này được tiến hành từ thấp đến cao: từ người chịu trách nhiệm trực tiếp về thực hiện toàn bộ cuộc kiểm toán (trưởng nhóm kiểm toán) đến chủ nhiệm kiểm toán và cuối cùng là Ban giám đốc Công ty. Cách thức lập và nội dung của báo cáo kiểm toán luôn tuân thủ theo những quy định, hướng dẫn cụ thể của DTT về lập báo cáo kiểm toán. Bộ báo cáo kiểm toán không chỉ có mỗi báo cáo kiểm toán của kiểm toán viên mà hơn thế nữa, nó còn bao gồm báo cáo của Ban giám đốc (khẳng định trách nhiệm của Ban giám đốc) và các báo cáo tài chính đã được kiểm toán (phản ánh một cách trung thực và hợp lý tình hình tài chính của đơn vị khách hàng). Tất cả các báo cáo này hợp thành một bộ báo cáo kiểm toán hoàn chỉnh cho phép đánh giá cuộc kiểm toán trên mọi góc độ: từ phía Vaco trong việc soát xét chất lượng cuộc kiểm toán và từ phía khách hàng trong việc góp phần nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh và hoạt động quản lý. III. Ý KIẾN VỀ VIỆC NÂNG CAO CHẤT LƯỢNG CỦA CÁC THỦ TỤC TRONG GIAI ĐOẠN KẾT THÚC KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH. Có thể thấy, AS/2 là một chương trình kiểm toán tiên tiến, trong đó chương trình kết thúc kiểm toán báo cáo tài chính đã vận dụng rất linh hoạt, có sáng tạo các thủ tục kết thúc cuộc kiểm toán trong lý thuyết kiểm toán vào điều kiện thực tế. Thực tiễn mười năm hoạt động trong lĩnh vực cung cấp dịch vụ kiểm toán cho xã hội, và gần năm năm áp dụng chương trình kiểm toán mới AS/2 * của DTT chưa phải là ** Tháng 10 năm 1997, liên doanh VACO-DTT được chuyển giao thành Phòng Dịch vụ Quốc tế (ISD) của Vaco, đồng thời Vaco chính thức trở thành thành viên của hãng DTT quốc tế và chương trình kiểm toán AS/2 dược áp dụng trong toàn Công ty. khoảng thời gian đủ để Vaco hoàn thiện chương trình kiểm toán riêng cho mình, thực sự phù hợp với thực tiễn kiểm toán Việt Nam. Do đó, trong quá trình phát triển, bên cạnh những điểm mạnh của chương trình kiểm toán mới vẫn còn một số tồn tại mà tập thể Vaco đang cùng nhau khắc phục và hoàn thiện chương trình này ngày càng tốt hơn. Với kiến thức được trang bị ở nhà trường và được đi thực tế ở các doanh nghiệp khách hàng của Vaco, tôi xin được mạn phép đưa ra những ý kiến của mình với hy vọng góp phần vào việc hoàn thiện các thủ tục kết thúc kiểm toán nói riêng và quy trình kiểm toán báo cáo tài chính nói chung của Công ty. Đây chỉ là những suy nghĩ cá nhân nên không thể tránh khỏi những nhận xét mang tính chủ quan, thiếu thưc tế và không toàn vẹn. Và cũng để có thể đưa những ý kiến đó vào thực tiễn cần có sự nghiên cứu thấu đáo hơn và phải trải qua một quá trình thử nghiệm lâu dài. Nếu có gì thiếu sót tôi rất mong nhận được sự góp ý và cảm thông của người đọc. a) Xem xét công nợ ngoài dự kiến: - Cơ sở của ý kiến: Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán của Vaco, việc xem xét các khoản công nợ ngoài dự kiến được tiến hành kết hợp trong thủ tục soát xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ. Tuy nhiên, trong chương trình xem xét các sự kiện tiếp theo (như đã được đề cập trong phần II.1), việc xem xét các khoản công nợ ngoài dự kiến này chỉ mang tính chất kết luận cho việc kiểm tra các khoản công nợ đã được thực hiện trong các phần hành kiểm toán cụ thể khác như kiểm toán tài khoản phải trả, phải thu thương mại. Do tính không chắc chắn và có thể dẫn đến việc phát sinh một sự kiện sau ngày kết thúc niên độ có khả năng ảnh hưởng nghiêm trọng đến những công khai trên báo cáo tài chính của các khoản công nợ ngoài dự kiến (như trong phần xem xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ đối với Công ty B), thông thường kiểm toán viên sẽ thực hiện việc xem xét chúng trong một chương trình kiểm toán riêng biệt. Điều này sẽ giúp kiểm toán viên đánh giá thoả đáng hơn mức rủi ro và từ đó có cách giải quyết hợp lý. - Nội dung ý kiến: Một cách tốt nhất là kiểm toán viên tiến hành xem xét các khoản công nợ ngoài dự kiến như một hoạt động riêng rẽ. Có thể kết hợp soát xét lại các kết luận đã đạt được trong quá trình kiểm toán các tài khoản có liên quan, đồng thời tiến hành các thủ tục kiểm toán đặc thù để hỗ trợ thêm. Tuy nhiên, do ảnh hưởng của nhiều yếu tố (như thời gian kiểm toán, khối lượng công việc…), kiểm toán viên vẫn có thể kết hợp với xem xét các sự kiện tiếp theo. Song song với điều đó, kiểm toán viên thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung để tìm kiếm các bằng chứng cho các khoản công nợ có nghi vấn. Điều này là có thể thực hiện được do cách thức tiến hành hai công việc này là gần như nhau và giữa chúng có mối quan hệ, nên việc xem xét kết hợp này không chỉ tiết kiệm được thời gian mà còn cho phép kiểm toán viên đảm bảo cuộc kiểm toán được thực hiện một cách toàn diện. b) Xem xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ. - Cơ sở của ý kiến: Trong một nghề có nhiều cạnh tranh như kiểm toán, việc đạt được hợp đồng với khách hàng mới và duy trì hợp đồng với khách hàng cũ không phải là điều dễ, đặc biệt trong trường hợp Công ty thực hiện kiểm toán cho những doanh nghiệp có niêm yết trên thị trường chứng khoán. Nó phụ thuộc nhiều vào uy tín của công ty kiểm toán và chất lượng dịch vụ cung cấp. Hiện tại, kiểm toán viên Vaco chỉ mới dừng lại ở việc xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ cho đến khi ký báo cáo kiểm toán mà vẫn chưa xem xét trong khoảng thời gian tiếp đó. Điều này không có gì trái với các chuẩn mực kiểm toán cũng như hướng dẫn của DTT. Tuy nhiên, hậu quả nghiêm trọng của các sự kiện tiếp theo tiềm tàng có thể xảy ra sau ngày ký báo cáo kiểm toán sẽ làm ảnh hưởng đến uy tín của Công ty cũng như tôn chỉ vươn tới việc cung cấp dịch vụ kiểm toán đạt chất lượng quốc tế của Công ty. - Nội dung ý kiến: Trên cơ sở đó, nên chăng Công ty thực hiện thủ tục soát xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ trong khoảng thời gian tiếp theo ngày ký báo cáo kiểm toán. ISA đã nêu ra hai khoảng thời gian mà các sự kiện tiếp theo có thể xảy ra sau ngày ký báo cáo kiểm toán là: thời gian từ ngày ký báo cáo kiểm toán đến trước ngày phát hành báo cáo tài chính và thời sau ngày phát hành báo cáo tài chính đã được kiểm toán. Trong giai đoạn hiện tại, Công ty có thể thực hiện công việc này cho khoảng thời gian đầu nếu kiểm toán viên xét thấy phù hợp với đặc điểm của khách hàng và tính chất trọng yếu của các sự kiện tiếp theo. Các thủ tục mà kiểm toán viên tiến hành có thể dựa vào những chỉ dẫn của DTT cho việc xác định các sự kiện xảy ra sau ngày ký báo cáo kiểm toán nhưng trước ngày phát hành báo cáo tài chính. Nếu kiểm toán viên trở nên biết được sự kiện nào trong khoảng thời gian đó có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính đã được kiểm toán thì phải xem xét liệu các báo cáo tài chính đó có cần điều chỉnh lại không thông qua việc thảo luận với Ban giám đốc khách hàng và đưa ra biện pháp cụ thể. Trường hợp Ban giám đốc khách hàng điều chỉnh lại báo cáo tài chính, kiểm toán viên nên thực hiện một số thủ tục kiểm toán cần thiết và lập báo cáo kiểm toán mới cho báo cáo tài chính đã được sửa lại đó. Trường hợp ngược lại, Ban giám đốc không sửa báo cáo tài chính mà kiểm toán viên cho là cần thiết, kiểm toán viên nên điều chỉnh lại ý kiến trên báo cáo kiểm toán của mình cho phù hợp. Nếu báo cáo kiểm toán đã được gửi đến khách hàng, kiểm toán viên nên thông báo để khách hàng không phát hành báo cáo tài chính đã được kiểm toán. Nếu báo cáo tài chính đã được công bố cho bên thứ ba, kiểm toán viên nên tham khảo ý kiến của tư vấn pháp lý để tiến hành các biện pháp cần thiết nhằm ngăn chặn việc sử dụng thông tin trên báo cáo tài chính đó. . MỘT SỐ BÀI HỌC KINH NGHIỆM VÀ VIỆC HOÀN THIỆN CÁC THỦ TỤC KẾT THÚC KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY KIỂM TOÁN VIỆT NAM I. NHẬN XÉT CHUNG Kiểm toán. ĐOẠN KẾT THÚC KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH. Giai đoạn kết thúc kiểm toán bao gồm các thủ tục kiểm toán cần thiết để hoàn tất các công việc trong một cuộc kiểm