THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN IPSAS 3 99 IPSAS 3 – THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN Lời nói đầu Chuẩn mực kế toán công quốc tế này đuợc soạn thảo dựa trên chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS) số 8, “Thặng dư hoặc thâm hụt thuần trong kỳ, các sai sót cơ bản và những thay đổi trong chính sách kế toán”, do Uỷ ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASC) ban hành. Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) và Uỷ ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASCF) được thành lập năm 2001 để thay thế IASC. Các chuẩn mực kế toán quốc tế (IASs) do IASC ban hành vẫn còn hiệu lực cho đến khi nó được sửa đổi hoặc huỷ bỏ bởi IASB. Các đoạn trích từ IAS 8 được sao chép lại trong ấn phẩm này của Uỷ ban lĩnh vực công thuộc Liên đoàn kế toán quốc tế với sự cho phép của IASB. Tài liệu về Chuẩn mực kế toán quốc tế (IASs) được IASB xuất bản bằng tiếng Anh và các bản copy có thể nhận được trực tiếp từ bộ phận xuất bản của IASB theo địa chỉ: tầng 7, 166 Fleet Street, London EC4A2DY, Anh quốc. Địa chỉ email: publications@iasb.org Trang website: http://www.iasb.org IASs, các bản thảo và những ấn phẩm khác của IASC và IASB thuộc bản quyền của IASCF. “IAS”, “IASB”, “IASC”, “IASCF” và “Chuẩn mực kế toán quốc tế” là những thơng hiệu của IASCF và không được phép sử dụng nếu không được sự nhất trí của IASCF. THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN Tháng 5 năm 2000 IPSAS 3 - THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN NỘI DUNG Đoạn Mục đích Phạm vi . 1-5 Các khái niệm……… . 6-9 Lợi ích kinh tế trong tương lai hoặc dịch vụ tiềm tàng 7 Đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước …… 8 Tài sản thuần/Vốn chủ sở hữu 9 Thặng dư hoặc thâm hụt thuần trong kỳ . 10-37 Các khoản mục bất thường . 14-25 Phân biệt đối với hoạt động thông thường 17-18 Điều không mong đợi xảy ra trong tương lai gần………………. 19 Ngoài tầm kiểm soát hoặc ảnh hưởng của đơn vị ………………… 20 Ví dụ các khoản mục bất thường……………………………… . 21-24 Trình bày các khoản mục bất thường……………………………. 25 Thặng dư hoặc thâm hụt từ hoạt động thông thường…… . 26-29 Thay đổi trong ước tính kế toán 30-37 Các sai sót cơ bản………… 38-47 Phương pháp chuẩn………………………………………………41-44 Phương pháp thay thế được chấp nhận………………………… 45 - 47 Thay đổi chính sách kế toán……………… . 48-68 Vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế 55-58 Những thay đổi khác trong chính sách kế toán - Phương pháp chuẩn .59-64 Những thay đổi khác trong chính sách kế toán - Phương pháp thay thế được chấp nhận…………………………. 65-68 Ngày hiệu lực . 69-70 Phụ lục So sánh với IAS 8 IPSAS 3 100 THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN Những chuẩn mực viết bằng kiểu chữ in đậm, phải được đọc trong ngữ cảnh của các đoạn dẫn giải viết bằng chữ thường trong Chuẩn mực này, và trong ngữ cảnh của “Lời tựa cho chuẩn mực kế toán công quốc tế”. Các chuẩn mực kế toán công quốc tế không áp dụng cho những khoản mục không trọng yếu. Mục đích Mục đích của chuẩn mực này là đưa ra cách phân loại, trình bày và xử lý kế toán của những khoản mục nhất định trong các báo cáo tài chính nhờ tất cả các đơn vị đều lập và trình bày báo cáo tài chính theo một cơ sở thống nhất. Điều này tăng cường khả năng so sánh cả với các báo cáo tài chính của đơn vị trong những kỳ kế toán trước đây và cả với các báo cáo tài chính của những đơn vị khác. Theo đó, chuẩn mực này đòi hỏi sự phân loại và trình bày các khoản mục bất thường và trình bày riêng biệt các khoản mục nhất định trong các báo cáo tài chính. Nó cũng chỉ rõ việc xử lý kế toán đối với những sự thay đổi trong ước tính kế toán, những thay đổi trong chính sách kế toán và sự sửa chữa các sai sót cơ bản. Trình bày các khoản mục bất thường trong báo cáo lưu chuyển tiền tệ theo yêu cầu của chuẩn mực kế toán công quốc tế IPSAS 2 báo cáo lưu chuyển tiền tệ. Phạm vi 1. Một đơn vị lập và trình bày các báo cáo tài chính theo cơ sở kế toán dồn tích cần phải áp dụng chuẩn mực này trong việc trình bày thặng dư hoặc thâm hụt từ các hoạt động thông thường và các khoản mục bất thường trong báo cáo kết quả hoạt động và theo những thay đổi trong dự trù kế toán, các sai sót cơ bản và những thay đối trong chính sách kế toán 2. Chuẩn mực này hướng dẫn trình bày các khoản mục nhất định của thâm hụt hoặc thặng dư thuần trong kỳ kế toán. Việc trình bày này là bổ sung cho bất kỳ những trình bày khác theo yêu cầu bởi Chuẩn mực kế toán công quốc tế, bao gồm IPSAS 1 “Trình bày các báo cáo tài chính.” 3. Những ảnh hưởng của thuế đối với các khoản mục bất thường, những sai sót cơ bản và những sự thay đổi trong chính sách kế toán không được xem xét trong chuẩn mực này khi chúng phù hợp đối với các đơn vị khu vực công. Chuẩn mực Kế toán quốc tế IAS 12, thuế Thu nhập chứa đựng sự hướng dẫn về sự xử lý các ảnh hưởng của thuế. IAS 12 cho thấy các khoản mục bất thường, điều này được xem như những khoản mục bất thường như đã được định nghĩa trong chuẩn mực này. 4. Chuẩn mực này áp dụng cho tất cả các đơn vị công trừ đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước. 5. Các đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước (GBE) phải tuân thủ theo các chuẩn mực kế toán Quốc tế (IASs) do Uỷ Ban Các Chuẩn mực Kế toán Quốc tế ban hành. Hướng dẫn số 1 của Uỷ ban lĩnh vực công “Báo cáo tài chính của đơn vị IPSAS 3 101 THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN kinh doanh bằng vốn Nhà nước” lưu ý rằng IAS liên quan tới tất cả các doanh nghiệp, không phân biệt đó là doanh nghiệp công hay doanh nghiệp tư. Vì vậy, hướng dẫn số 1 khuyến nghị rằng các GBE cần phải tuân thủ IAS khi lập và trình bày các báo cáo tài chính trên mọi khía cạnh trọng yếu . Các khái niệm 6. Các thuật ngữ sử dụng trong chuẩn mực này được hiểu như sau: Chính sách kế toán là các nguyên tắc, cơ sở, qui định, qui luật và phương pháp kế toán cụ thể được đơn vị áp dụng trong việc lập và trình bày các báo cáo tài chính. Cơ sở dồn tích là một cơ sở kế toán theo đó các giao dịch và các sự kiện khác được ghi nhận khi chúng phát sinh (không phụ thuộc vào thực tế thu hoặc chi tiền hoặc các khoản tương đương tiền). Vì vậy, các giao dịch và sự kiện được ghi chép vào sổ kế toán và được ghi nhận trên các báo cáo tài chính của các kỳ kế toán tương ứng. Những yếu tố được ghi nhận trên cơ sở kế toán dồn tích là tài sản, nợ phải trả, tài sản thuần (vốn chủ sở hữu), doanh thu và chi phí. Tài sản là các nguồn lực được kiểm soát bởi đơn vị như là kết quả của các sự kiện trong quá khứ và từ các lợi ích kinh tế trong tương lai hoặc lợi ích tiềm tàng mà đơn vị có thể thu được. Chi phí đi vay là lãi tiền vay và các chi phí khác đơn vị phải gánh chịu phát sinh liên quan trực tiếp đến các khoản vay của đơn vị . Tiền mặt bao gồm tiền tại quỹ và các khoản tiền gửi không kỳ hạn. Các khoản tương đương tiền là các khoản đầu tư ngắn hạn có tính thanh toán cao, có khả năng chuyển đổi dễ dàng thành một lượng tiền xác định và không có nhiều rủi ro trong chuyển đổi thành tiền. Luồng tiền là luồng vào và luồng ra của tiền và các khoản tương đương tiền. Báo cáo tài chính hợp nhất là các báo cáo tài chính của một đơn vị kinh tế được trình bày như những báo cáo tài chính của một đơn vị độc lập. Vốn góp của chủ sở hữu là những lợi ích kinh tế trong tương lai đơn vị nhận được từ bên ngoài nhưng không làm phát sinh nợ phải trả của đơn vị mà góp phần tạo ra tài sản thuần/vốn chủ sở hữu của đơn vị. Những khoản này có đặc điểm : (a) Có quyền phân phối các lợi ích kinh tế trong tương lai trong suốt thời gian góp vốn, việc phân phối đó được thực hiện theo quyết định của chủ sở hữu hoặc người đại diện của họ và có quyền phân phối phần chênh lệch tài sản lớn hơn nợ phải trả; và/hoặc IPSAS 3 102 THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN (b) Có thể bán, trao đổi, chuyển nhượng hoặc mua lại. Kiểm soát là quyền chi phối các chính sách tài chính và chính sách hoạt động của đơn vị khác nhằm thu được lợi ích từ hoạt động các của đơn vị đó. Hoạt động gián đoạn là kết quả từ việc bán hoặc dừng một lĩnh vực hoạt động mà lĩnh vực hoạt động đó là một lĩnh vực kinh doanh chủ yếu riêng biệt của đơn vị, và của những tài sản mà thặng dư, thâm hụt thuần và hoạt động của tài sản đó có thể tách biệt rõ ràng về hình thái và hoạt động cho mục đích lập báo cáo tài chính. Phân phối cho các chủ sở hữu vốn là lợi ích kinh tế trong tương lai hoặc lợi ích tiềm tàng mà đơn vị phân phối cho tất cả hoặc một số chủ sở hữu như là thu nhập từ khoản đầu tư của chủ sở hữu hoặc trả lại vốn đầu tư cho chủ sở hữu Chi phí là những khoản giảm sút về lợi ích kinh tế hoặc dịch vụ tiềm tàng trong suốt thời kỳ báo cáo dưới hình thức là dòng tiền ra hoặc tiêu dùng các tài sản hoặc việc gánh chịu các khoản nợ phải trả dẫn đến kết quả giảm tài sản thuần/vốn chủ sở hữu, chứ không phải là các khoản phân phối cho chủ sở hữu. Những khoản mục bất thường là các khoản doanh thu hoặc chi phí phát sinh từ những giao dịch hoặc sự kiện khác với hoạt động thông thường của đơn vị, không diễn ra thường xuyên và nằm ngoài tầm kiểm soát hoặc ảnh hưởng của đơn vị. Hoạt động tài chính là các hoạt động tạo ra các thay đổi về quy mô và kết cấu vốn của chủ sở hữu và vốn vay của đơn vị. Đơn vị ở nước ngoài là một hoạt động ở nước ngoài, mà các hoạt động của nó là một phần độc lập với đơn vị lập báo cáo. Hoạt động ở nước ngoài, là các chi nhánh, đơn vị bị kiểm soát, đơn vị liên kết, liên doanh của đơn vị lập báo cáo, mà hoạt động của các đơn vị này thực hiện ở một nước khác ngoài nước sở tại của đơn vị báo cáo. Sai sót cơ bản là những sai sót được phát hiện trong kỳ hiện tại làm sai lệch đáng kể báo cáo tài chính của một hoặc nhiều kỳ trước khiến chúng không còn được coi là đáng tin cậy tại ngày phát hành. Đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước là một đơn vị có tất cả các đặc tính sau: (a) Là một đơn vị có quyền ký hợp đồng dưới tên của đơn vị mình; (b) Được phép hoạt động và sử dụng nguồn tài chính để thực hiện kinh doanh; IPSAS 3 103 THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN (c) Bán hàng hoá và dịch vụ trong một chu kỳ hoạt động kinh doanh thông thường cho các đơn vị khác với mức có lợi nhuận hoặc thu hồi toàn bộ chi phí bỏ ra; (d) Không dựa vào tài trợ của Chính phủ để hoạt động liên tục (Không dựa vào các giao dịch trao đổi không ngang giá); và (e) Được kiểm soát bởi đơn vị kế toán công. Nợ phải trả là nghĩa vụ hiện tại của đơn vị phát sinh từ các sự kiện trong quá khứ mà việc thanh toán nghĩa vụ đó sẽ làm giảm sút các nguồn lợi ích kinh tế của đơn vị. Tài sản thuần/Vốn chủ sở hữu là phần lợi ích còn lại của giá trị các tài sản trong đơn vị sau khi trừ nợ phải trả. Thặng dư/thâm hụt thuần bao gồm: (a) Thặng dư hoặc thâm hụt từ hoạt động thông thường; và (b) Các khoản mục bất thường. Hoạt động kinh doanh là các hoạt động không phải là các hoạt động đầu tư hay hoạt động tài chính. Hoạt động thông thường là các hoạt động được thực hiện bởi một đơn vị như là một phần của các hoạt đồng thương mại hoặc cung cấp dịch vụ. Hoạt động thông thường bao gồm những hoạt động mà đơn vị cam kết thực hiện hoặc các hoạt động này có thể xảy ra hoặc phát sinh từ các cam kết này. Doanh thu là tổng giá trị lợi ích kinh tế đơn vị thu được trong kỳ báo cáo làm tăng tài sản thuần/vốn chủ sở hữu chứ không phải là khoản vốn góp của chủ sở hữu. Thăng dư/thâm hụt từ hoạt động thông thường là giá trị còn lại sau khi chi phí phát sinh từ hoạt động thông thường được khấu trừ với doanh thu phát sinh từ hoạt động thông thường. Lợi ích kinh tế tương lai và dịch vụ tiềm tàng 7. Tài sản cung cấp phương tiện cho các đơn vị đạt được những mục tiêu của họ. Tài sản được sử dụng để cung cấp hàng hóa và những dịch vụ gắn liền với các mục tiêu của đơn vị nhưng không trực tiếp tạo ra luồng tiền vào thuần thường được mô tả như là “dịch vụ tiềm tàng”. Những tài sản mà được sử dụng để tạo ra luồng tiền vào thuần thường được mô tả như là “các lợi ích kinh tế tương lai”. Để có thể bao quát được tất cả các mục đích đối với các tài sản mà có thể được đưa ra sử dụng, chuẩn mực này sử dụng thuật ngữ “lợi ích kinh tế tương lai và dịch vụ tiềm tàng” để mô tả đặc điểm cơ bản của tài sản. IPSAS 3 104 THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN Đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước 8. Đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước bao gồm cả đơn vị kinh doanh bằng vốn thương mại như doanh nghiệp công ích và đơn vị kinh doanh bằng vốn tài chính như các tổ chức tài chính. Đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước về cơ bản không khác những đơn vị có những hoạt động tương tự trong lĩnh vực tư nhân. Nói chung, các đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước cũng hoạt động vì mục đích lợi nhuận mặc dù có một số doanh nghiệp có trách nhiệm phục vụ cộng đồng theo đó chúng buộc phải cung cấp một số hàng hoá, dịch vụ cho cá nhân và các tổ chức trong công đồng miễn phí hoặc với mức phí rất thấp. Chuẩn mực số 6 “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán đối với các đơn vị bị kiểm soát” sẽ hướng dẫn việc xác định liệu có tồn tại kiểm soát đối với các mục đích báo cáo tài chính hay không và cần xem xét trong việc xác định liệu một đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước có bị một đơn vị thuộc lĩnh vực công kiểm soát hay không. Tài sản thuần/Vốn chủ sở hữu 9. “Tài sản thuần/Vốn chủ sở hữu” là một thuật ngữ được sử dụng trong chuẩn mực này để xem xét sự xác định giá trị còn lại trong báo cáo tình hình tài chính (tài sản trừ đi nợ phải trả). Tài sản thuần/Vốn chủ sở hữu có thể dương hoặc âm. Các thuật ngữ khác có thể được dùng trong việc xác định tài sản thuần/vốn chủ sở hữu làm cho nghĩa của chúng rõ thêm. Thặng dư hoặc thâm hụt thuần trong kỳ 10. Tất cả các khoản mục thu nhập và chi phí được ghi nhận trong kỳ kế toán cần phải bao gồm cả việc xác định thặng dư hoặc thâm hụt thuần cho kỳ kế toán trừ khi một chuẩn mực kế toán công quốc tế không yêu cầu hoặc cho phép khác. 11. Thông thường, tất cả các khoản mục thu nhập và chi phí được ghi nhận trong kỳ bao gồm cả xác định thặng dư hoặc thâm hụt thuần cho kỳ kế toán. Điều này bao gồm các khoản mục bất thường và các ảnh hưởng của những sự thay đổi trong các ước tính kế toán. Tuy nhiên, những trường hợp có thể tồn tại khi những khoản mục nhất định có thể bị loại trừ khỏi thặng dư hoặc thâm hụt cho kỳ kế toán hiện thời. Chuẩn mực này xử lý hai trường hợp như vậy: sự điều chỉnh các sai sót cơ bản và ảnh hưởng của những sự thay đổi trong chính sách kế toán. 12. Các chuẩn mực kế toán công quốc tế khác xử lý các khoản mục mà có thể đáp ứng các định nghĩa về thu nhập hoặc chi phí nhưng thường bị loại trừ khỏi sự xác định thặng dư hoặc thâm hụt thuần. Ví dụ bao gồm cả thặng dư do đánh giá lại đối với tài sản hữu hình (mà được đánh giá phù hợp với chuẩn mực tương ứng về nhà xưởng, máy móc và thiết bị) và lãi và lỗ phát sinh do chuyển đổi các báo cáo tài chính của một đơn vị ở nước ngoài (xem chuẩn mực kế toán công quốc tế IPSAS 4 “Những ảnh hưởng của chênh lệch tỷ giá hối đoái.” IPSAS 3 105 THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN 13. Thặng dư hoặc thâm hụt thuần trong kỳ gồm có những thành phần sau, mỗi một thành phần cần phải được trình bày trên báo cáo kết quả hoạt động: (a) Thặng dư hoặc thâm hụt từ các hoạt động thông thường; và (b) Các khoản mục bất thường. Các khoản mục bất thường 14. Tính chất và số lượng của mỗi khoản mục bất thường cần phải được trình bày riêng rẽ. 15. Các khoản mục bất thường cần phải được trình bày riêng rẽ trong báo cáo kết quả hoạt động. 16. Các khoản mục bất thường có thể rất hiếm, khác thường và trọng yếu. Việc trình bày các luồng tiền liên quan đến các khoản mục bất thường trong một báo cáo tài chính theo quy định tại IPSAS 2. IPSAS 2 khái quát những yêu cầu về trình bày các khoản mục bất thường trong báo cáo lưu chuyển tiền tệ. Nó đòi hỏi các luồng tiền liên quan đến các khoản mục bất thường được phân loại khi phát sinh từ các hoạt động kinh doanh, đầu tư hoặc tài chính phù hợp, và được trình bày riêng biệt. Phân biệt đối với hoạt động thông thường 17. Thực tế tất cả các khoản mục thu nhập và chi phí bao gồm cả việc xác định thặng dư hoặc thâm hụt thuần phát sinh trong kỳ là những hoạt động thông thường của đơn vị. 18. Một sự kiện hoặc một giao dịch rất khác so với các hoạt động thông thường của đơn vị được xác định bởi tính chất của sự kiện hoặc giao dịch liên quan đến các hoạt động bình thường được thực hiện bởi đơn vị hơn là liên tục với những những sự kiện như thế được dự đoán sẽ xẩy ra thường xuyên hay không. Một sự kiện hoặc một giao dịch có thể là bất thường đối với một đơn vị hoặc một cấp chính quyền, nhưng không phải là bất thường đối với đơn vị hoặc cấp chính quyền khác bởi vì những sự khác nhau giữa những hoạt động thông thường tương ứng của chúng. Trong phạm vi báo cáo của toàn bộ chính quyền, những khoản mục bất thường sẽ là rất hiếm. Điều không mong đợi xảy ra trong tương lai gần 19. Sự kiện hoặc giao dịch không được mong đợi xảy ra trong tương lai gần, được tính đến môi trường trong đó đơn vị hoạt động. Tính chất của những khoản mục bất thường là chúng sẽ không được dự đoán bình thường tại lúc bắt đầu của một kỳ kế toán và vì vậy sẽ không nằm trong dự toán. Sự chứa đựng một khoản mục trong dự toán cho thấy rằng sự kiện của một khoản mục được dự đoán trước và vì vậy nó không phải là bất thường. IPSAS 3 106 THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN Ngoài tầm kiểm soát hoặc ảnh hưởng của đơn vị 20. Sự kiện hoặc giao dịch sẽ nằm ngoài tầm kiểm soát hoặc ảnh hưởng của đơn vị. Một sự kiện hoặc một giao dịch được giả định là nằm ngoài tầm kiểm soát hoặc ảnh hưởng của một đơn vị nếu các quyết định hoặc những sự xác định của đơn vị bình thường không ảnh hưởng đến biến cố của giao dịch hoặc sự kiện đó. Tuy nhiên, một khoản lãi hoặc lỗ phát sinh do một sự quyết định bán một tài sản hơn là giữ tài sản sẽ không được xem là bất thường bởi vì sự kiện bắt nguồn bên trong đơn vị và vì vậy nằm trong sự kiểm soát hoặc ảnh hưởng của đơn vị. Ví dụ về các khoản mục bất thường 21. Những ví dụ về các khoản mục bất thường cần phải được xem xét trong phạm vi môi trường kinh doanh của đơn vị và cấp chính quyền trong đó đơn vị hoạt động. Sự xem xét cần phải được thực hiện trong mỗi trường hợp. Mặc dầu một sự kiện có thể đáp ứng được định nghĩa về một khoản mục bất thường cho một cấp chính quyền cụ thể, ví dụ, chính quyền tỉnh hoặc địa phương, không thể chắc rằng nhiều sự kiện sẽ là đặc biệt trong phạm vi quốc gia. 22. Ví dụ các chi phí liên quan đến những sự kiện hoặc những giao dịch có thể, mặc dù không nhất thiết, tạo ra các khoản mục bất thường đối với các đơn vị khu vực công hoặc các cấp chính quyền là: (a) Các chi phí ngắn hạn liên quan đến sự chuẩn bị các dịch vụ cho người tị nạn cần những dịch vụ như thế không dự báo được trước tại thời điểm đầu kỳ, ngoài những nội dung thông thường của các hoạt động cho đơn vị và ngoài sự kiểm soát của đơn vị. Nếu những dịch vụ như vậy được cung cấp cho hơn một kỳ kế toán nhìn chung chúng sẽ không được phân loại như một khoản mục bất thường; và (b) Các chi phí liên quan đến sự chuẩn bị các dịch vụ cho một tai hoạ tự nhiên hoặc do con người gây ra, ví dụ, sự chuẩn bị nơi ở cho những người mất nhà cửa sau vụ động đất. Để phục vụ cho một sự kiện như thế để phân loại như một sự kiện bất thường cần phải đạt đến một mức mà thông thường không vượt quá khu vực địa lý trong đó nó xuất hiện hoặc vùng địa lý liên quan đến đơn vị, và sự chuẩn bị các dịch vụ cấp cứu hoặc sự phục hồi các dịch vụ quan trọng cần để ngoài phạm vi của các hoạt động thông thường của đơn vị liên quan. Nếu một đơn vị có trách nhiệm cung cấp sự trợ giúp những rủi ro do các thảm họa tự nhiên thì các chi phí liên quan đến hoạt động này nhìn chung sẽ không đáp ứng được định nghĩa về một khoản mục bất thường. 23. Ngược lại, những hoạt động sau, hoặc sự phòng ngừa các hoạt động như vậy, nói chung trong phạm vi kiểm soát của một đơn vị và rất ít khi, nếu có thì là khoản mục bất thường đối với một đơn vị: (a) Những khoản lãi hoặc lỗ chênh lệch tỷ giá; IPSAS 3 107 THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN (b) Lãi hoặc lỗ về thanh lý một hoạt động của đơn vị; và (c) Chi phí tái cơ cấu. 24. Việc tái cơ cấu những hoạt động là một ví dụ về một sự kiện mà thông thường sẽ không là một khoản mục bất thường đối với hoặc một đơn vị khu vực công riêng lẻ hoặc đối với cả Chính phủ. Cả ba tiêu chuẩn trong định nghĩa về một khoản mục bất thường phải được thỏa mãn trước khi một khoản mục có thể được phân loại như một khoản mục bất thường. Việc tái cơ cấu có thể phân biệt rõ ràng với các hoạt động thông thường của đơn vị. Tuy nhiên, ở cấp độ chính phủ, tái cơ cấu có thể xảy ra thường xuyên. Quan trọng hơn, tái cơ cấu lại thường nằm trong sự kiểm soát hoặc ảnh hưởng của chính phủ. Trình bày một khoản mục bất thường 25. Việc trình bày tính chất và số lượng của mỗi khoản mục bất thường có thể được thực hiện trên báo cáo kết quả hoạt động, hoặc trên giải trình báo cáo tài chính. Nếu việc trình bày được thực hiện trên giải trình báo cáo tài chính, thì số tổng giá trị của tất cả các khoản mục bất thường cần phải được trình bày trên báo cáo kết quả hoạt động. Thặng dư hoặc thâm hụt từ các hoạt động thông thường 26. Khi những khoản mục của thu nhập và chi phí cùng với thặng dư hoặc thâm hụt từ các hoạt động thông thường như quy mô, tính chất hoặc sự tác động mà việc trình bày của chúng hợp lý để giải thích cho hoạt động của đơn vị cho kỳ kế toán đó, tính chất và số lượng của những khoản mục như vậy cần phải được trình bày riêng biệt. 27. Mặc dầu những khoản mục quy định trong đoạn 26 không phải là những khoản mục bất thường, tính chất và số lượng của những khoản mục như vậy có thể phù hợp với những người sử dụng các báo cáo tài chính. Việc trình bày này có thể giúp đỡ những người sử dụng hiểu được tình hình tài chính và kết quả hoạt động của một đơn vị cũng như việc tạo nên các hình ảnh cụ thể về tình hình tài chính và kết quả hoạt động của đơn vị. Việc trình bày các thông tin như vậy thông thường được thực hiện trên giải trình báo cáo tài chính. 28. Những trường hợp mà có thể dẫn đến việc trình bày riêng biệt các khoản mục thu nhập và chi phí phù hợp với đoạn 26 bao gồm: (a) Ghi sổ hàng tồn kho theo giá trị có thể thực hiện thuần hoặc tài sản, nhà máy hoặc thiết bị có thể nhận thấy được về số lượng có thể khôi phục được, cũng như hoàn nhập như thế; (b) Tái cơ cấu các hoạt động của một đơn vị và hoàn nhập bất kỳ những khoản dự phòng về chi phí tái cơ cấu; (c) Thanh lý các khoản mục tài sản, nhà máy và thiết bị; IPSAS 3 108 . THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN 13. Thặng dư hoặc thâm hụt thuần trong kỳ gồm có những. THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN IPSAS 3 99 IPSAS 3 – THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN