Nghĩa vụ trách nhiệm pháp lý của kiểm toán viên và công ty kiểm toán. 1.3.1. Nghĩa vụ, trách nhiệm pháp lý của kiểm toán viên. * Nghĩa vụ: Nhu cầu kiểm toán xuất phát từ việc các chủ sở hữu doanh nghiệp (cổ đông) bởi họ không thể và cũng không cần thiết tự kiểm tra mọi thông tin tài chính của doanh nghiệp do giám đốc doanh nghiệp chịu trách nhiệm lập và báo cáo cho họ, do vậy họ đã bổ nhiệm các kiểm toán viên – những người có đủ năng lực chuyên môn nghiệp vụ, độc lập, khách quan - thay thế họ kiểm tra một cách độc lập và báo cáo lại theo ý kiến của mình về tính trung thực và hợp lý của các báo cáo tài chính. Cùng với sự phát triển và đa dạng của nền kinh tế, các thông tin tài chính được sử dụng với nhiều mục đích khác nhau cho các đối tượng khác nhau. Tuy nhiên tất cả những người sử dụng kết quả kiểm toán đều cần sự đảm bảo rằng những thông tin tài chính mà họ được cung cấp có trung thực và hợp lý hay không. Như vậy nghĩa vụ trước hết của kiểm toán viên là báo cáo một cách độc lập theo ý kiến của mình dựa trên kết quả kiểm toán về mức độ trung thực và hợp lý của các thông tin tài chính. Đồng thời trong một số trường hợp, kết quả kiểm toán cho thấy doanh nghiệp có hành vi không tuân thủ pháp luật ở mức độ nào đó mà theo qui định của pháp luật cần báo cáo cho các cơ quan chức năng, khi đó kiểm toán viên còn có nghĩa vụ báo cáo lại cho các cơ quan chức năng về hành vi vi phạm đó của doanh nghiệp. Tóm lại, nghĩa vụ của kiểm toán viên là dựa trên kết quả kiểm toán và báo cáo cho: - Những người sử dụng kết quả kiểm toán theo yêu cầu, mục đích của kiểm toán. - Các cơ quan chức năng nếu thấy có những hành vi vi phạm pháp luật ở mức độ nhất định mà pháp luật yêu cầu phải báo cáo. Việc xác định nghĩa vụ báo cáo của kiểm toán viên có ý nghĩa quan trọng bởi cuộc kiểm toán được tiến hành dựa trên hợp đồng kiểm toán ký kết giữa đơn vị được kiểm toán và tổ chức kiểm toán, do vậy về hình thức các kiểm toán viên phải báo cáo cho đơn vị được kiểm toán. Tuy nhiên những người sử dụng kết qủa kiểm toán mới là đối tượng chính mà kiểm toán viên có nghĩa vụ phải báo cáo đó là các chủ sở hữu, các cổ đông, những người cho vay, ., hay những đối tượng khác theo qui định của pháp luật (gọi chung là bên thứ 3). Để thực hiện trách nhiệm của mình trước những đối tượng sử dụng kết quả kiểm toán, kiểm toán viên phải tuân thủ các nguyên tắc và chuẩn mực kiểm toán, mà trong đó phải luôn luôn giữ được tính độc lập, chính trực và khách quan trong quá trình kiểm toán. Các kiểm toán viên phải có nghĩa vụ phát hiện các sai sót trọng yếu và thậm trí là các hành vi phạm pháp (nếu có) của các nhà lãnh đạo doanh nghiệp. Về nghĩa vụ phải thông báo cho các cơ quan chức năng về những hành vi phạm pháp của doanh nghiệp. Không phải mọi phát hiện của kiểm toán viên về hành vi không tuân thủ pháp luật đều phải thông báo cho các cơ quan chức năng mà chỉ những trường hợp cụ thể theo qui định của pháp luật. Mặc dù qui định như vậy trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam cũng như quốc tế nhưng trong thực tế ở việt nam cũng như các nước khác trên thế giới cũng chưa có qui định nào chỉ rõ rằng những tình huống nào kiểm toán viên cần phải thông báo. Tuy nhiên trong các chuẩn mực kiểm toán hướng dẫn, khi phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật hay gian lận của doanh nghiệp thì tuỳ từng tình huống mà kiểm toán viên có ứng sử thích hợp, từ việc đánh giá mức độ ảnh hưởng đến báo cáo tài chính, thông báo cho Ban giám đốc doanh nghiệp, thông báo cho những người sử dụng báo cáo kiểm toán và trong trường hợp pháp luật qui định cần thông báo cho cơ quan chức năng và trong trường hợp này kiểm toán viên cần tham khảo ý kiến của chuyên gia pháp luật, hoặc kiểm toán viên có thể và cần thiết từ bỏ cuộc kiểm toán khi thấy rằng mức độ an toàn trong việc thực hiện hợp đồng kiểm toán này dưới mức cho phép. Trong thực tế luôn tồn tại khoảng cách giữa kiểm toán viên và những những người sử dụng kết quả kiểm toán về những mong muốn của những đối tượng này với phạm vi trách nhiệm của kiểm toán viên. Các mong muốn của này luôn vượt quá trách nhiệm và khả năng của kiểm toán viên. Trách nhiệm của kiểm toán viên là đảm bảo rằng trong báo cáo tài chính đó không có các sai sót trọng yếu, và nếu có các sai sót trọng yếu, kiểm toán viên phải hành động theo hướng dẫn của các chuẩn mực kiểm toán và pháp luật. Theo nguồn số liệu trong cuốn Auditing – Theory & Practice của John Dunn, University of Strathclyde, Glasgow cho thấy kết quả khảo sát đối với những người sử dụng kết quả kiểm toán thì các yêu cầu, mong đợi của các đối tượng này đối với các kiểm toán viên xoay quanh các vần đề: - 93% những người được hỏi cho rằng kiểm toán viên cung cấp sự đảm bảo rằng không có bất cứ gian lận nào gây ra bởi các người lãnh đạo của công ty, - 92% cho rằng kiểm toán viên đảm bảo chắc chắn rằng Ban giám đốc công ty đã thực hiện đầy đủ trách nhiệm của họ, - 71% Kiểm toán viên phải cảnh báo về bất cứ sự kém hiệu quả nào của Ban giám đốc công ty, - 81% cho rằng kiểm toán viên mang lại sự đảm bảo rằng Công ty có tình hình tài chính tốt và - 71% cho rằng kiểm toán viên đảm bảo rằng mọi hành vi của Ban giám đốc là phù hợp với lợi ích của các cổ đông. Kiểm toán viên rất khó và không thể đáp ứng được đầy đủ các yêu cầu trên. Khoảng cách này tồn tại một phần do sự thiếu hiểu biết đầy đủ về bản chất, mục tiêu của kiểm toán của khách hàng và những người sử dụng kết quả kiểm toán. Về mặt pháp lý, trong chuẩn mực kiểm toán cũng đã nêu, kiểm toán viên không thể có và không phải chịu trách nhiệm ngăn ngừa những gian lận, tuy nhiên công tác kiểm toán chỉ có thể được coi là một biện pháp răn đe hữu hiệu. * Trách nhiệm pháp lý. Trách nhiệm pháp lý của kiểm toán viên được luật pháp qui định: “Nếu kiểm toán viên vị phạm pháp luật (như cố ý làm sai qui định, thông đồng bao che cho người phạm lỗi, dùng thủ thuật nghiệp vụ để che dấu sai sót, nhận hối lộ, báo cáo kiểm toán thiếu khách quan trung thực…) thì tuỳ theo mức độ nặng nhẹ có thể bị thu hồi chứng chỉ kiểm toán viên và bị xử lý theo pháp luật hiện hành; nếu vì những vi phạm và thiếu sót mà gây thiệt hại vật chất cho khách hàng thì kiểm toán viên phải bồi thường thiệt hại”. ( Theo Các điều luật và quy chế cần quan tâm khi thực hiện Kiểm toán các báo cáo tài chính. 1998. Quyển Sổ tay IFAC 1998). Ở các nước có hoạt động kiểm toán phát triển thì qui định này chỉ cụ thể rằng, các kiểm toán viên chịu trách nhiệm về những thiệt hại do sự thiếu trách nhiệm hoặc đã không đủ năng lực khi thực hiện dịch vụ kiểm toán dẫn đến các thiệt hại cho những đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán. Trách nhiệm này chỉ có thể xẩy ra khi: - Có thiệt hại xẩy ra trực tiếp đến đối tượng cụ thể sử dụng báo cáo kiểm toán đó và đối tượng này yêu cầu kiểm toán viên thực hiện trách nhiệm bồi thường - Thiệt hại xẩy ra là hậu quả trực tiếp của việc sử dụng báo cáo kiểm toán có sai sót trọng yếu. - Kiểm toán viên chỉ chịu trách nhiệm trực tiếp với đối tượng bị thiệt hại. Khi xẩy ra các thiệt hại cần phải xác định rõ nguyên nhân gây ra. Các kiểm toán viên không thể bảo đảm cho các đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán khỏi các rủi ro tiềm tàng trong kinh doanh, đầu tư, cho vay . . Lý do của vấn đề này do sự khác biệt giữa rủi ro thông tin và rủi ro kinh doanh. Mặc dù kiểm toán viên không có trách nhiệm ngăn ngừa các sai sót cố ý hay gian lận hoặc các hành vi không tuân thủ pháp luật của doanh nghiệp, đồng thời kiểm toán viên cũng không thể đảm bảo rằng ban giám đốc doanh nghiệp thực hiện tốt chức năng của mình và phù hợp với lợi ích của các cổ đông, nhưng trong quá trình kiểm toán, bằng các kỹ thuật nghiệp vụ kiểm toán thông thường, nếu phát hiện bất cứ sự yếu kém, thiếu hiệu quả trong hệ thống quản lý, thì đồng thời với báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên phải đưa ra ý kiến, nhận xét, đánh giá và các gợi ý hoàn thiện về từng nội dung cần sửa đổi thông qua thư quản lý. Thư quản lý được gửi cho Ban giám đốc công ty và có thể cần gửi cho các thành viên công ty – Hội đồng Quản trị. 1.3.2. Nghĩa vụ, trách nhiệm pháp lý của công ty kiểm toán. Như các lĩnh vực hoạt động khác, hoạt động kiểm toán chỉ có thể thực hiện tốt và đạt hiệu quả cao trong khuôn khổ pháp lý đầy đủ, đồng bộ. Hệ thống pháp lý cần thiết cho hoạt động kiểm toán bao gồm: (1) các luật lệ, cơ chế chính sách liên quan đến hoạt động của các đối tượng kiểm toán và (2) các luật lệ, cơ chế chính sách của bản thân hoạt động kiểm toán. Khuôn khổ pháp lý của bản thân hoạt động kiểm toán bao gồm: * Những qui định mang tính pháp lý: là những qui định bắt buộc cưỡng bức của Nhà nước được qui định trong các Luật, hoặc văn bản pháp quy (Nghị định, Thông tư, …). Những qui định mang tính pháp lý đảm bảo sự thống nhất trong việc thực hiện công tác kế toán ở các đơn vị, mặt khác tạo ra một khuôn khổ pháp lý để Nhà nước quản lý thống nhất việc thực hiện công tác kiểm toán trong toàn bộ quốc gia. Tính độc lập, nguyên tắc cơ bản nhất của kiểm toán chỉ được đảm bảo khi cơ chế luật pháp được đảm bảo. * Những qui định mang tính mực thước: hay còn gọi là chuẩn mực. Đó là các nguyên tắc căn bản của kiểm toán, qui trình nghiệp vụ của các cuộc kiểm toán, hệ thống phương pháp chuyên môn nghiệp vụ kiểm toán. Theo tài liệu thuật ngữ kế toán – kiểm toán của Liên đoàn quốc tế các nhà kế toán (IFAC) thì: “Chuẩn mực kiểm toán là những văn kiện mô tả các nguyên tắc cơ bản về nghiệp vụ và xử lý các mối quan hệ phát sinh trong quá trình kiểm toán mà trong quá trình hành nghề các kiểm toán viên buộc phải tuân theo”. Các chuẩn mực kiểm toán là yêu cầu tất yếu của hoạt động kiểm toán. Nó không những làm yên lòng những người sử dụng thông tin tài chính mà còn là cơ sở thực hiện công việc kiểm toán và đo lường, đánh giá công việc của kiểm toán viên. Ở nhiều nước trên thế giới việc nghiên cứu và ban hành các chuẩn mực và qui tắc kế toán, kiểm toán do các tổ chức, hiệp hội nghề nghiệp ban hành. Đối với các nước thành viên của IFAC và một số nước khác chưa là thành viên của IFAC cũng chấp nhận và coi những nguyên tắc chỉ đạo kiểm toán quốc tế do IFAC ban hành làm các văn bản pháp qui về kiểm toán của Quốc gia mình. Theo thông báo ngày 27/6/1994 của Uỷ ban thực hành kiểm toán quốc tế (IAPC) thì từ 1/9/1994 toàn bộ kiểm toán viên chuyên nghiệp ở 89 nước thành viên của liên đoàn quốc tế các nhà kế toán sẽ áp dụng hệ thống chuẩn mực kiểm toán quốc tế mới. Đồng thời với việc phải tuân thủ theo các khuôn khổ pháp luật của bản thân hoạt động kiểm toán, trong quá trình kiểm toán, để đưa ra ý kiến kiểm toán, các kiểm toán cần phải dựa vào các qui định pháp lý khác liên quan đến đối tượng kiểm toán. Nếu các chuẩn mực kiểm toán yêu cầu các kiểm toán viên phải thực hiện các công việc kiểm toán đầy đủ theo các nội dung mang tính mực thước thì các qui định pháp lý liên quan đến đối tượng kiểm toán là các cơ sở để các kiểm toán viên so sánh, đánh giá các bằng chứng kiểm toán để đưa ra ý kiến về đối tượng kiểm toán. Để đưa ra ý kiến nhận xét về sự trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính thì kiểm toán viên phải xem xét và khảng định rằng các Báo cáo tài chính có được lập theo các nguyên tắc kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan hay không? Chẳng hạn, kiểm toán viên phải xem xét khả năng hoạt động liên tục của doanh nghiệp, . . Để đánh giá được tính liên tục hoạt động, kiểm toán viên cần phải quan tâm đến các yếu tố dẫn đến phá sản hay giải thể doanh nghiệp hoặc các yếu tố khác có thể dẫn đến khả năng tiếp tục hoạt động trong thời gian nhất định. Muốn vậy, kiểm toán viên phải dựa vào luật công ty, luật lao động, hay các qui định pháp lý liên quan khác. Hoặc khi kiểm toán xác định kết quả kinh doanh trong kỳ cần phải dựa vào các qui định của nhà nước về quản lý doanh thu và chi phí để xác định đầy đủ và hợp lý các khoản thu nhập và chi phí làm cơ sở để xác định thuế thu nhập doanh nghiệp và lợi nhuận để lại đơn vị. Như vậy, kiểm toán độc lập là hoạt động dịch vụ được luật pháp bảo hộ. Ý kiến kiểm toán viên có giá trị pháp lý được nhà các cơ quan chức năng của nhà nước, các đối tượng sử dụng khác tin cậy và sử dụng để đưa ra các quyết định quản lý của mình. Việc tuân thủ các nguyên tắc, chuẩn mực kiểm toán và pháp luật của Nhà nước là các cơ sở pháp lý của hoạt động kiểm toán trong quá trình hành nghề. Mọi sự không tuân thủ đều có thể dẫn đến rủi ro kiểm toán và kiểm toán viên phải chịu trách nhiệm pháp lý đối với ý kiến đưa ra trong báo cáo kiểm toán. 2. Kinh nghiệm thế giới. 2.1. Quy định về nghĩa vụ và trách nhiệm pháp lý của Công ty kiểm toán ở Mỹ. Tại Mỹ mối quan hệ về nghĩa vụ pháp lý của kiểm toán viên đối với cổ đông trên thị trường chứng khoán được giải quyết theo hai hướng: dựa vào luật tập tục hoặc dựa vào luật chứng khoán liên bang. 2.1.1. Xử lý theo luật tập tục. Trường hợp đặc trưng về trách nhiệm đối với bên thứ ba la trường hợp công ty Ultramares & Touch vào năm 1931 đã thành lập nên khái niệm về luật tập tục được gọi là học thuyết Ultramares. Quy định chính trong học thuyết này là sự bất cẩn bình thường không đủ để rang buộc trách nhiệm đối với bên thứ ba vì thiếu quan hệ riêng theo hợp đồng giữa bên thứ ba với kiểm toán viên. Học thuyết Ultramares cũng cho rằng nếu có gian lận hoặc sự bất cẩn nghiêm trọng thì kiển toán viên có thể bị xử là có trách nhiệm đối với bên hưởng lợi thứ ba. Trong những năm gần đây, nhiều tòa án đã mở rộng học thuyết Ultramares để cho phép bên thứ ba được bồi thường trong nhiều trường hợp hơn trước đây bằng cách giới thiệu khái niệm những người sử dụng có thể thấy trước (foreseeable users), các nhà đầu tư trên thị trường chứng khoán thuộc đối tượng này. Do còn những người bác bỏ hoàn toàn học thuyết Ultramares và cho là kiểm toán viên phải có trách nhiệm đối với bất kỳ ai dựa vào việc làm của họ, nếu công việc này được thực hiện một cách bất cẩn. Trong những phiên tòa này, tất cả những người sử dụng báo cáo kiểm toán (bên thứ ba) được đối xử tương tự như họ có mối quan hệ riêng theo hợp đồng. trong hầu hết các tiểu bang, người chuyên nghiệp phải chịu trách nhiệm cũng như bất kỳ ai khác phải chịu đối với hành vi thực tế lừa gạt bên thứ ba. Một số tòa án đã mở rộng khái niệm gian lận ra ngoài khuôn khổ ban đầu để bao gồm mọi kiến nghị sai đã biết trên báo cáo tài chính, cho dù không trực tiếp có chủ tâm gian lận. trong một số trường hợp, sự gian lận có thể bao gồm việc kiến nghị sai do phán xét sai. Như một sự rộng mở hơn khái niệm về sự gian lận, một số phiên toà cho rằng sự bất cẩn mà quá mức như sự bất cẩn nghiêm trọng hoặc sự liều lĩnh sẽ được xem như là sự gian lận vô ý, tương đương về mặt pháp lý với sự gian lận. Trách nhiệm đối với bên thứ ba theo luật tập tục vẫn tiếp tục ở trong tình trạng không chắc chắn. một số cơ quan tư pháp vẫn thừa nhận học thuyết Ultramares ban đầu. Ở một thái cực khác, trách nhiệm đối với bên thứ ba và đối với khách hang vì sự bất cẩn về cơ bản như nhau, cho dù các định nghĩa về hành vi gian lận đang thay đổi. Về phía kiểm toán viên, khi đối mặt với những vụ kiện đòi thực hiện trách nhiệm đối với những tổn thất của bên thứ ba sử dụng kết quả kiểm toán họ có thể đưa ra hai lời biện hộ: không có sự bất cẩn trong thực hiện và không có mối quan hệ riêng theo hợp đồng. Lời biện hộ thứ nhất là lời biện hộ được ưa chuộng ở chỗ nếu kiểm toán viên đã tiến hành cuộc kiểm toán phù hợp với GAAS, thì mối quan hệ riêng theo hợp đồng không còn là vấn đề gì nữa cả. Ngược lại, rất khó chứng minh là không bất cẩn khi thực hiện ở các phiên toà, nhất là nếu đó là một vụ xét xử của ban hội thẩm và hội thẩm đoàn được hình thành từ những người không chuyên môn. Khía cạnh mà mối quan hệ riêng theo hợp đồng là một lời biện hộ thích hợp phụ thuộc chặt chẽ vào thẩm quyền phán xét của tòa. Thí dụ, ở tiểu bang New york, mối quan hệ riêng theo hợp đồng vẫn còn được xem là một lời biện hộ có giá trị ngoại trừ các trường hợp bất cẩn quá mức. Ở tiểu bang New Jersey, quan hệ riêng theo hợp đồng chắc chắn không phải là một lời biện hộ được chấp nhận. 2.1.2. Xử lý theo luật chứng khoán liên bang. Mặc dù có sự tăng lên về các vụ kiện kiểm toán viên của khách hàng hoặc bên thứ ba theo luật tập tục, mức tăng nhiều nhất thuộc về các vụ kiện trách nhiệm của kiểm toán viên theo luật chứng khoán liên bang. Việc nhấn mạnh đến các biện pháp khắc phục của liên bang trước hết phát sinh từ khả năng tăng dần các vụ kiện hiện nay và sự dễ dàng đạt được số tiền bồi thường lớn rừ bên bị buộc tội. ngoài ra, một số phần của luật chứng khoán đề ra những chuẩn mực trách nhiệm nghiêm ngặt cho kiểm toán viên. Các phiên toà của liên bang thường bênh vực bên nguyên đơn trong những vụ kiện có các chuẩn mực nghiêm ngặt này. Quy định về trách nhiệm pháp lý của công ty kiểm toán đối với bên thứ ba cụ thể là các nhà đầu tư trên thị trường chứng khoán được thể hiện chủ yếu qua các bộ luật: Luật Chứng Khoán năm 1933 (securities act of 1933), Luật Trao đổi chứng khoán năm 1934 (securities exchange act of 1934), Đạo luật Sarbanes Oxley năm 2002. -Luật chứng khoán năm 1933 nói về thông tin trong các văn bản đăng kí và tập sách quảng cáo. Nó chỉ gồm các quy định về báo cáo đối với các công ty có phát hành chứng khoán mới. -Luật trao đổi chứng khoán năm 1934 quy định về hoạt động trao đổi chứng khoán trên thị trường thứ cấp. Trách nhiệm của kiểm toán viên theo luật trao đổi chứng khoán năm 1934 tập trung vào các báo cáo tài chính đã kiểm toán được đệ trình cho SEC như một bộ phận của các báo cáo 10-K hàng năm. Mọi công ty có buôn bán chứng khoán hàng năm phải đệ trình các báo cái tài chính đã được kiểm toán. Rõ ràng có rất nhiều báo cáo bị quy định theo luật năm 1934 hơn là luật năm 1933. ngoài các báo cáo tài chính đã kiểm toán hàng năm, còn có các báo cáo pháp lý khác đối với kiểm toán viên, thí dụ, hàng quý 10-Q, hàng tháng 8-K hoặc các thông tin khác. Kiểm toán viên thường xuyên phải xem xét lại thông tin trong những báo cáo khác này; do đó, có trách nhiệm về mặt pháp lý. Tuy vậy thông thường kiểm toán viên chỉ phải lập các báo cáo 10-K. - Đạo luật Sarbanes Oxley được ban hành nhằm ngăn chặn những gian dối tài chính và bảo vệ nhà đầu tư sau sự sụp đổ gây chấn động nhiều tập đoàn lớn như Enron, Worldcom, Peregrine System. Mục tiêu chính của đạo luật này nhằm bảo vệ lợi ích của nhà đầu tư bằng cách công ty đại chúng phải đảm bảo sự minh bạch hơn của các báo cáo, các thông tin tài chính khi công bố.Đồng thời, đạo luật cũng bổ sung thêm các quy định ràng buộc trách nhiệm cá nhân của giám đốc điều hành và giám đốc tài chính đối với độ tin cậy của báo cáo tài chính, bênh cạnh đó yêu cầu các công ty đại chúng phải có những thay đổi trong kiểm soát nội bộ, đặc biệt là kiểm soát công tác kế toán.Cũng nhờ đạo luật này, vị trí và thị thế của kiểm toán viên được đặt ở vị trí trung tâm, là cầu nối quan trọng tạo nên những bản báo cáo tài chính có tính độc lập cao và mức độ tin tưởng cao hơn. . Nghĩa vụ trách nhiệm pháp lý của kiểm toán viên và công ty kiểm toán. 1.3.1. Nghĩa vụ, trách nhiệm pháp lý của kiểm toán viên. * Nghĩa vụ: Nhu cầu kiểm. 2.1. Quy định về nghĩa vụ và trách nhiệm pháp lý của Công ty kiểm toán ở Mỹ. Tại Mỹ mối quan hệ về nghĩa vụ pháp lý của kiểm toán viên đối với cổ đông trên