Những bài học kinh nghiệm và giải pháp hoàn thiện công việc kiểm toán chu trình huy động và hoàn trả trong kiểm toán báo cáo tài chính do AASC thực hiện 3,1 Mục tiêu kiểm toán: Mục tiêu kiểm toán là định hớng cơ bản cho việc thiết kế các thủ tục kiểm toán, mục tiêu kiểm toán đặc thù cần tập trung phụ thuộc vào hợp đồng kiểm toán (theo yêu cầu của khách hàng) và các đặc điểm cụ thể của mỗi cuộc kiểm toán. Trên thực tế các kiểm toán viên của doanh nghiệp đã tiến hành thiết kế, thực hiện các thủ tục kiểm toán thoả mãn các mục tiêu kiểm toán một cách tơng đỗi hợp lý, đảm bảo chất lợng kiểm toán và uy tín với khách hàng. Các mục tiêu kiểm toán đặc thù là bất biến đối với từng khoản mục, số d tài khoản tuy nhiên việc nhấn mạnh vào một hoặc một số mục tiêu nào đó cần rất nhiều đến khả năng phân tích của kiểm toán viên. Trong hầu hết các trờng hợp kiểm toán viên chú trọng vào việc phân tích mục tiêu kiểm toán một cách kỹ lỡng và thiết kế, thực hiện các thủ tục kiểm toán theo những kinh nghiệm cơ bản có sẵn. Do vậy chất lợng các cuộc kiểm toán đợc đảm bảo ngay cả trong trờng hợp có gian lận, sai sót xảy ra vì kiểm toán viên đã tập trung vào những mục tiêu kiểm toán nhất định một cách đúng đắn. Qua thực tế kiểm toán, Kiểm toán viên xác định các thủ tục phân tích, dựa vào phán xét nghề nghiệp để xác định rõ các mục tiêu kiểm toán quan trọng. ở mỗi doanh nghiệp khác nhau, tính chất hoạt động, ngành nghề khác nhau, cơ cấu kiểm soát nội bộ khác nhau dẫn đến khả năng sai sót, gian lận ở khoản mục vốn là khác nhau. Với các loại hình doanh nghiệp khác nhau dẫn đến tính chất chủ sở hữu khác nhau nên các mục tiêu gian lận (nếu có) là khác nhau, hệ thống kiểm soát nội bộ khác nhau dẫn tới các sai sót xảy ra là khác nhau (sự khác nhau đợc xét ở đây mang tính tơng đối). Do đó kiểm toán viên dựa vào sự đánh giá phân tích tổng hợp các nhân tố: loại hình doanh nghiệp, tình hình hoạt động kinh doanh, ngành nghề kinh doanh, hệ thống kiểm soát nội bộ để tập trung vào các mục tiêu kiểm toán nhất định (đồng nghĩa với việc có thể bỏ qua hoặc ít tập trung tới các mục tiêu khác). Dới đây là một số trờng hợp cơ bản đợc nêu ra làm 1 1 dẫn chứng: Trờng hợp 1: + Loại hình doanh nghiệp: DNNN. + Tình hình hoạt động: Tốt trong nhiều năm, + Hình thức kiểm soát nội bộ: Đầy đủ, trình độ kế toán cao, không có kiểm soát độc lập định kỳ, ban Giám đốc không thay đổi. + Mục tiêu tính chính xác về mặt kỹ thuật không là quan trọng. + Gian lận (nếu có) sẽ thờng là : Doanh nghiệp hoạt động không có hiệu quả do vậy doanh nghiệp đi vay để bù vào khoản nộp ngân sách Nhà nớc và báo cáo là có lãi tức là khoản nợ phải trả đợc tập trung khai báo giảm hoặc sử dụng không đúng mục đích mục tiêu tính đầy đủ đối với nợ phải trả đợc tập trung. Doanh nghiệp có thể khai tăng nợ, giảm vốn tự bổ xung để giảm khoản phải nộp ngân sách, mục tiêu các căn cứ hợp lý cần tập trung. - Trờng hợp 2: + Loại hình doanh nghiệp: DNNN. + Tình hình hoạt động: Thua lỗ nhiều năm dẫn tới nguy cơ giải thể. + Hình thức kiểm soát nội bộ yếu kém. Mục tiêu tính chính xác kỹ thuật đợc nhấn mạnh. Mục tiêu tính đầy đủ của các khoản nợ phải trả đợc nhấn mạnh. Trờng hợp 3: Một doanh nghiệp đang cần huy động thêm vốn mục tiêu tính đầy đủ của nợ phải trả đợc tập trung Trờng hợp 4: 2 2 + Loại hình doanh nghiệp: Doanh nghiệp liên doanh. + Hình thức kiểm soát nội bộ: đầy đủ. + Tình hình hoạt động: có lãi, vốn chủ sở hữu d thừa đang tìm lĩnh vực để đầu t, các nghiệp vụ vốn xảy ra với mật độ khá nhiều. mục tiêu căn cứ hợp lý của các khoản nợ phải trả, mục tiêu tính chính xác kỹ thuật trong hạch toán, chuyển sổ cần đợc tập trung nhằm tránh trờng hợp Công ty khai tăng nợ để tăng chi phí lãi nhằm giảm lợi tức chịu thuế. - Trờng hợp 5: + Loại hình doanh nghiệp: Công ty cổ phần. + Tình hình hoạt động: nguy cơ phá sản, đại hội cổ đông quyết định chuẩn bị giải thể Công tyvà tiến hành thuê kiểm toán báo cáo tài chính. Mục tiêu căn cứ hợp lý của các khoản nợ phải trả đợc nhấn mạnh đề phòng khả năng Hội đồng quản trị thông đồng với bên thứ 3 tạo ra những khoản vay nợ không có thật. Thực chất của các trờng hợp ví dụ trên là nhằm chứng minh cho việc kiểm toán viên đã sử dụng các thủ tục phân tích nhằm tìm ra những khả năng gian lận, sai sót đối với từng mục tiêu kiểm toán đặc thù quan trọng(đánh giá rủi ro cố hữu, rủi ro kiểm soát đối với mục tiêu đó là cao) nhằm thay thế các thử nghiệm cơ bản chi tiết cho phù hợp. Tuy nhiên, một trong số các nhân tố ảnh hởng tới việc tập trung vào các mục tiêu kiểm toán đặc thù là mức độ có hiệu quả của hình thống kiểm soát nội bộ đối với từng mục tiêu kiểm soát cha đợc kiểm toán viên xem xét theo mối quan hệ tơng ứng. * Kiến nghị: Từ hạn chế trên cho thấy kiểm toán viên cần phải xem xét mối quan hệ giữa các mục tiêu chi tiết của kiểm soát nội bộ và các mục tiêu kiểm toán đặc thù theo Bảng 3-1. Việc xem xét mối quan hệ này tạo điều kiện cho kiểm toán viên xác định đợc mức độ rủi ro phát hiện đối với từng mục tiêu kiểm toán chi tiết. 3 3 Bảng 3-1 : Mối quan hệ giữa các mục tiêu kiểm soát nội bộ với mục tiêu kiểm toán Mục tiêu kiểm soát nội bộ Mục tiêu kiểm toán liên quan Bản chất của mối quan hệ Giải thích Có căn cứ hợp lý Có căn cứ hợp lý Trực tiếp ------- Sự phê chuẩn Quyền SH Gián tiếp Sự phê chuẩn có thể đợc quy định đối với việc mua và chuyển nhợng TS, nhng mối quan hệ không chặt chẽ, Đầy đủ Đầy đủ Trực tiếp ------- Đánh giá Đánh giá Một phần Qúa trình đánh giá của kiểm soát là mạnh trong việc đảm bảo tính chính xác của các nghiệp vụ vào thời điểm ghi sổ nhng chúng không mạnh khi liên quan với việc ghi sổ mức giảm dần sau đó về giá trị Phân loại Phân loại Một phần Quá trình xếp loại của kiểm soát là mạnh trong việc đảm bảo cơ cấu TK đợc theo nhng chúng không mạnh khi đảm bảo sự trình bày các báo cáo tài chính là đúng Thời hạn Thời hạn tính Trực tiếp -------- Chuyển sổ và tổng hợp Tính chính xác về mặt kỹ thuật Trực tiếp -------- ------- Sự tiết lộ Không có Kiểm soát nội bộ cung cấp sự bảo đảm thấp là những tiết lộ đúng đắn sẽ đợc thực hiện Tất cả các mục tiêu Tính hợp lý chung Gián tiếp Tất cả các mục tiêu đều góp phần vào tính hợp lý chung 3,2) Phơng pháp kiểm toán: Các nghiệp vụ trong chu trình huy động và hoàn trả ít xảy ra do đó kiểm toán viên chủ yếu sử dụng phơng pháp kiểm toán cơ bản và các thử nghiệm cơ bản là nội dung chính của kiểm toán chu trình huy động và hoàn trả, đồng thời các cuộc kiểm toán diễn ra thòng là kiểm toán toàn diện. Điều này hoàn toàn phù hợp so với những lý luận cơ bản về kiểm toán chu trình huy động và hoàn trả đợc đề cập đến bởi các chuyên gia kiểm toán. Tuy nhiên vẫn còn những hạn chế mà các kiểm toán viên của Công ty cha tập trung giải quyết đó là: -Do thời gian tiến hành kiểm toán thờng bị giới hạn do vậy các kiểm toán viên thờng không áp dụng phơng pháp tuân thủ (vì nó thờng không có hiệu quả trong kiểm toán chu trình huy động và hoàn trả vốn) tức là bỏ qua các thử nghiệm kiểm soát mà cha cân nhắc một cách hợp lý, đồng thời kiểm toán viên thờng thực hiện phân tích, đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ một cách sơ sài cha đáp ứng yêu cầu của cuộc kiểm toán nếu có gian lận xảy ra. 4 4 -Phơng pháp kiểm toán ngoài chứng từ đợc áp dụng cha có tính hệ thống để thu đợc các bằng chứng kiểm toán có độ tin cậy cao (độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán phụ thuộc vào tính hệ thống của các bằng chứng thu đợc). Hạn chế này là do Công ty cha có hệ thống mẫu bảng, biểu câu hỏi về kiểm soát nội bộ, thử nghiệm kiểm soát có sẵn nên kiểm toán viên thờng tiến hành áp dụng phơng pháp kiểm toán chứng từ dựa trên kinh nghiệm và rất dễ dẫn tới tính phi hệ thống của các bằng chứng thu thập đợc. Hớng giải quyết: các bằng chứng kiểm toán cần thu thập trong chu trình huy động và hoàn trả phụ thuộc rất nhiều vào tính chất của các sai sót. Vì - Các sai sót có thể là gian lận - các sai sót thờng mang tính trọng yếu Do vậy, mức độ tin cậy của các bằng chứng kiểm toán phải cao và các bằng chứng đợc cung cấp từ phía thứ ba và từ phơng pháp kiểm toán ngoài chứng từ là hết sức cần thiết. Các phơng pháp kiểm toán chúng từ thờng có hiệu quả đối với việc phát hiện các sai sót trên chứng từ nhng trong một số trờng hợp rất khó phát hiện ra gian lận. Trong những trờng hợp nh vậy phơng pháp kiểm toán ngoài chứng từ cần đợc sử dụng đặc biệt là đối với chu trình huy động và hoàn trả. Phơng pháp kiểm toán ngoài chứng từ cần áp dụng trong chu trình này là phơng pháp điều tra và việc lấy xác nhận, phỏng vấn, quan sát cần phải đợc kiểm toán viên quan tâm hơn nữa, phơng pháp xác nhận đợc sử dụng trong trắc nghiệm chi tiết số d và việc phỏng vấn, đợc sử dụng trong đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ (sẽ đ- ợc đề cập đến trong mục quy trình kiểm toán). Xét đến cách tiếp cận kiểm toán thì phơng pháp dựa trên hệ thống (phơng pháp tuân thủ) không có hiệu quả quan trọng nếu chỉ có sai sót nhng rất hữu hiệu nếu có gian lận xảy ra và để phát hiện ra gian lận thì cả phơng pháp hệ thống và phơng pháp cơ bản phải đợc áp dụng. Trong chu trình huy động và hoàn trả, kiểm toán viên cần xem xét các hoạt động kiểm soát nh: sự phê chuẩn, theo dõi, ghi sổ, đối chiếu định kỳ. Các kiểm toán viên cần đặc biệt xem xét mức độ can thiệp của sự quản lý điều hành đối với các chức năng đó. Các thử nghiệm kiểm soát phải chung qui là các cuộc điều tra, quan sát về các dấu hiệu trên. Kiểm toán viên không nên chọn mẫu các nghiệp vụ để thực hiện các thử 5 5 nghiệm kiểm soát trong quá trình đánh giá rủi ro kiểm soát nh chúng có thể đợc áp dụng trong các chu trình bán hàng và thu tiền, mua vào và thanh toán, tiền l- ơng và nhân sự, hàng tồn kho. Bởi vì các nghiệp vụ huy động và hoàn trả vốn th- ờng tự thân nó là trọng yếu, mỗi nghiệp vụ cần đợc kiểm toán chi tiết. Kiểm toán viên không đợc giảm qui mô của công việc kiểm toán cơ bản thực hiện đối với các tài khoản thuộc chu trình huy động và hoàn trả ngay cả khi có sự tin t- ởng vào hệ thống kiểm soát nội bộ. Mặt khác nếu có sự thiếu hụt các quá trình kiểm soát kiểm toán viên cần thực hiện thêm các các thủ tục kiểm toán bổ sung quan trọng. Hay nói một cách khác, các thủ tục kiểm toán cơ bản đối với các tài khoản thuộc chu trình huy động và hoàn trả là không bị giới hạn ở qui mô, nó là thờng xuyên đối với kiểm toán viên để thực hiện các thủ tục kiểm toán cơ bản đối với 100% các nghiẹp vụ và số d (số lợng các nghiệp vụ không lớn, chi phí kiểm toán không cao cho việc kiểm toán toàn diện). Nhng kiểm toán viên phải thực sự chu ý là: khi có sự thiếu vắng các thủ tục kiểm soát; sự bất thờng và phức tạp của nghiệp vụ thì kiểm toán viên cần điều chỉnh thể loại và thời gian của các thủ tục kiểm toán. Một vấn đề các cần đề cập trong phơng pháp kiểm toán là phơng pháp phân tích cần phải đợc sử dụng một cách tốt hơn, thờng xuyên hơn, phơng pháp phân tích cần đợc thực hiện ở mọi giai đoạn của cuộc kiểm toán, cả trong các thử nghiệm kiểm soát hay thử nghiệm cơ bản (vấn đề này sẽ đợc bàn tới trong mục quy trình kiểm toán.) 3,3) Phơng pháp chọn mẫu: Nh trên đã trình bày các cuộc kiểm toán chu trình huy động và hoàn trả thờng là kiểm toán toàn diện tuy nhiên đối với một số doanh nghiệp các nghiệp vụ về vốn xảy ra khá phức tạp nh các Công ty cổ phần đại chúng, các ngân hàng thì đòi hỏi kiểm toán viên phải kết hợp cả kiểm toán tuân thủ và kiểm toán cơ bản, nghĩa là các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản đều phải đợc đề cập tới, đồng thời phơng pháp chọn mẫu có thể đợc áp dụng cho cả hai loại thử nghiệm này. Các kiểm toán viên khi tiến hành chọn mẫu thờng dùng 2 phơng pháp chọn mẫu là: chọn mẫu theo sự xét đoán và chọn mẫu tình cờ. Chọn mẫu theo sự xét đoán là phơng pháp mà kiểm toán viên chọn mẫu hoàn toàn dựa trên cơ sở 6 6 xét đoán của mình và chọn mẫu tình cờ đợc thực hiện bằng cách kiểm toán viên nghiên cứu lớt qua tổng thể và lựa chọn các phần tử mẫu mà không xét đến qui mô (số tiền), nguồn gốc, hoăcj các đặc điểm phân biệt khác của chúng. Cả hai phơng pháp chọn mẫu này đều là chọn mẫu phi xác suất và khó có thể áp dụng phơng pháp đánh giá thống kê (bảng 3-2). Do vậy, kiểm toán viên cha tận dụng đợc u điểm của phơng pháp chọn mẫu thống kê là quá trình định lợng của rủi ro chọn mẫu. Thay vào đó, các kết luận đợc tiếp cận với tổng thể dựa trên một căn cứ phán đoán nhiều hơn. Bảng 3-2: mối quan hệ của các phơng pháp chọn mẫu với phơng pháp đánh giá kết quả. Phơng pháp chọn mẫu Phơng pháp đánh giá kết quả Thống kê Không thống kê Xác suất a chuộng Chấp nhận đợc Không xác suất Không chấp nhận Bắt buộc Hớng giải quyết: Trong điều kiện hiện nay, ở nớc ta nghề kiểm toán còn gặp nhiều khó khăn trong cách tiếp cận các phơng pháp kỹ thuật sử dụng trong kiểm toán do đó việc sử dụng các nguyên lý tính toán của khoa học thống kê vốn có độ cứng nhắc cao cha đợc ứng dụng nhiều, trong khi các phơng pháp kỹ thuật phán đoán nghề nghiệp lại vốn có độ linh hoạt cao. Tuy nhiên cùng với sự phát triển của nghề kiểm toán, song song với khả năng phán đoán của kiểm toán viên, các quy trình, phơng pháp kỹ thuật kiểm toán đòi hỏi tính khoa học ngày càng cao, mức độ rủi ro phát hiện cần đợc định lợng để từ đó thiết kế các cuộc chọn mẫu cho phù hợp bằng việc kiểm toán viên sử dụng phơng pháp chọn mẫu xác suất và sử dụng phơng pháp đánh giá thống kê để tính rủi ro chọn mẫu, Kiểm toán viên nên sử dụng phơng pháp chọn mẫu theo thuộc tính trong các cuộc thử nghiệm kiểm soát, phơng pháp chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ hoặc theo biến số cho các thử nghiệm cơ bản. 3,4) Quy trình kiểm toán: 3.4.1 Lập kế hoạch kiểm toán Chuẩn bị kế hoạch: Do hoạt động trong điều kiện cạnh tranh nên rất khó cho các doanh 7 7 nghiệp kiểm toán khi từ chối không tham gia hợp đồng kiểm toán. Nhng với tinh thần nâng cao chất lợng dịch vụ kiểm toán trong mức giá phí hợp lý do vậy ở giai đoạn chuẩn bị kế hoạch AASC đã thực sự chú trọng tìm hiểu, cân nhắc kĩ l- ỡng về khả năng phục vụ khách hàng của mình, mục tiêu, yêu cầu của khách hàng đối với việc kiểm toán báo cáo tài chính, chủ động đề xuất với khách hàng về những điều kiện phơng tiện Công ty khách hàng phải đảm bảo cho công việc kiểm toán đợc tiến hành thuận lợi. ý kiến đề xuất thêm: Trong giai đoạn chuẩn bị kế hoạch, một trong những nội dung quan trọng ở giai đoạn này là tìm hiểu mục tiêu đơn vị cần kiểm toán, đối với các doanh nghiệp mục tiêu mời kiểm toán có thể để làm căn cứ về tính trung thực và hợp lý của các thông tin trên báo cáo tài chính gửi nộp cho các cơ quan có thẩm quyền, các đối tợng quan tâm trong đó có thể là vì doanh nghiệp có mục đích vay vốn, góp vốn liên doanh. Do vậy việc kiểm toán viên cần chú trọng vào các nghiệp vụ cần chú trọng vào các nghiệp vụ vốn để quyết đinh có ký hợp đồng hay không. Thu thập thông tin cơ sở: Nhìn chung các kiểm toán viên xem kiến thức và kinh nghiệm thu thập đ- ợc về Công ty khách hàng trong những năm trớc nh một điểm khởi đầu để lập kế hoạch cho cuộc kiểm toán năm hiện hành. Bằng cách tiến hành các thể thức phân tích mà qua đó các thông tin cha dợc kiểm toán ở năm hiện hành đợc so sánh với các thông tin đã đợc kiểm toán ở năm trớc các biến động sẽ nổi rõ. Những biến động này có thể đại diện cho những xu hớng quan trọng hoặc các hiện tợng đặc biệt mà tất cả đều có ảnh hởng đến việc lập kế hoạch kiểm toán. Tuy nhiên việc thực hiện các thể thức phân tích còn có thể đợc dùng để đánh giá khả năng phát triển của Công ty, về mặt này các kiểm toán viên thờng ít chú ý. Hớng giải quyết: Các thể thức phân tích cần đợc áp dụng để phát hiện công việc kinh doanh của khách hàng đang phải đối mặt với sự thiếu hụt về tài chính thì điều này phải đợc xem xét trong quá trình đánh giá các rủi ro liên hệ với kiểm toán và tập trung vào những mục tiêu kiểm toán đặc thù nhất định. 8 8 Để phân tích đợc tình hình tài chính của khách hàng, kiểm toán viên cần chú trọng so sánh các tỷ suất tài chính đặc biệt là các tỷ suất về khả năng thanh toán; tỷ suất vể hiệu quả sử dụng vốn vay, vốn chủ sở hữu, vốn kinh doanh với tình hình chung của toàn ngành, lĩnh vực công ty khách hàng hoạt động. Công việc này đòi hỏi kiểm toán viên phải có kiến thức tốt về phân tích kinh doanh, phân tích kinh tế hoặc sự giúp đỡ của các chuyên gia trong các lĩnh vực này. Cũng từ đây cho thấy AASC cần tuyển dụng thêm các chuên gia về phân tích kinh tế vừa để đáp ứng nhu cầu xây dựng chiến lợc phát triển của công ty vừa đáp ứng nhu cầu cho các cuộc kiểm toán báo cáo tài chính chất lợng cao, trong đó quan trọng nhất là cho kiểm toán chu trình huy động và hoàn trả vì trong kiẻm toán chu trình này các thể thức phân tích là công cụ hữu hiệu nhất để phát hiện ra các gian lận của công ty khách hàng. Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng: Quá trình này là đặc biệt quan trọng đối với kiểm toán chu trình hoạt động và hoàn trả vì những quy định pháp lý cho việc huy động kiểm toán và hoàn trả vốn là hết sức chặt chẽ. Thực tế cho thấy các kiểm toán viên của AASC đã quan tâm thích đáng đến quá trình này, những văn bản hợp đồng liên quan đến các nghiệp vụ huy động vốn và hoàn trả đều đợc kiểm toán viên thu thập tạo cơ sở nhận thức về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng một cách đầy đủ. Đánh giá tính trọng yếu, rủi ro: Mức độ rủi ro kiểm toán đợc kiểm toán viên ớc tính theo phơng pháp định tính tức là giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán viên không ớc tính một mức trọng yếu theo số tiền rồi phân bổ cho các bộ phận, tài khoản hoặc ớc tính một mức rủi ro kiểm toán cho phép một cách định lợng. Nh vậy, về thực chất cha đáp ứng đợc tính khoa học trong việc lập kế hoạch kiểm toán (đó là những nguyên lý về khoa học thống kê) làm căn cứ chứng minh chính xác cho việc thiết kế chơng trình kiểm toán và tiến xa hơn nữa có thể là quy trình kiểm toán trên máy vi tính. *Hớng giải quyết: Công ty cần xây dựng một hệ thống phơng pháp ớc tính một cách định l- ợng mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán cho phép. Hệ thống phơng pháp này sẽ là 9 9 những cơ sở chung cho việc đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán và trong những trờng hợp cụ thể, kiểm toán viên có thể điều chỉnh cho phù hợp với đặc điểm của đối tợng kiểm toán. Nghiên cứu cơ cấu kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát: Quá trình này là hết sức quan trọng trong một cuộc kiểm toán và trên thực tế các kiểm toán viên cũng hết sức quan tâm tìm hiểu bằng phơng pháp phỏng vấn, điều tra nhng các nhận xét của kiẻm toán viên đối với hệ thống kiẻm soát của khách hàng không đợc ghi lại trên hồ sơ kiểm toán nên rất khó cho ngời kiẻm tra thấy đợc các bớc công việc cùng sự đánh giá của kiểm toán viên về hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng . * Hớng giải quyết : kiểm toán viên phải hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát văn bản của khách hàng để lập kế hoạch, chơng trình kiểm toán thích hợp có hiệu quả. Đồng thời kiểm toán viên phải sử dụng khả năng xét đoán chuyên môn để đáng giá rủi ro kiểm soát ở mức độ thấp nhất có thể chấp nhận đợc. Do vậy, việc đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ cần đợc dẫn chứng bằng văn bản (3 loại tài liệu mà kiểm toán viên có thể sử dụng trong quá trình này đã đợc đề cập đến ở Phần I) để thu đợc những bằng chứng kiểm toán tin cậy phục vụ cho quá trình kiểm toán. Đối với giải pháp này đòi hỏi AASC cần xây dựng một hệ thống mẫu bảng, biểu in sẵn để kiểm toán viên trong quá trình thừc hiện kiểm toán chỉ việc điền các thông tin thu thập đợc vào các bảng có sẵn đó. 3.4.2 Thực hiện kiểm toán : Với kinh ngiệm thực tiễn qua nhiều lần kiểm toán cộng với kiến thức về kế toán rất tốt các kiểm toán viên thờng thực hiện các kiểm tra chi tiết số d một cách chính xác và phát hiện ra các sai sót trong quá trình ghi sổ kế toán của đơn vị đợc kiểm toán . 10 10 . Những bài học kinh nghiệm và giải pháp hoàn thiện công việc kiểm toán chu trình huy động và hoàn trả trong kiểm toán báo cáo tài chính do AASC thực hiện. vụ trong chu trình huy động và hoàn trả ít xảy ra do đó kiểm toán viên chủ yếu sử dụng phơng pháp kiểm toán cơ bản và các thử nghiệm cơ bản là nội dung chính