ĐẠI HỌC ĐÀ NẴNG TRƢỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ LÊ THỊ THU HIỀN GHI NHẬN VÀ CÔNG BỐ THÔNG TIN VỀ LỢI THẾ THƢƠNG MẠI VÀ TÀI SẢN VƠ HÌNH KHÁC TRONG HỢP NHẤT KINH DOANH – TRƢỜNG HỢP CỦA TẬP ĐOÀN VINGROUP TĨM TẮT LUẬN VĂN THẠC SĨ KẾ TỐN Mã số : 60.34.03.01 Đà Nẵng - Năm 2017 Cơng trình hoàn thành TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ, ĐHĐN Ngƣời hƣớng dẫn khoa học: PGS.TS Nguyễn Công Phƣơng Phản biện 1: TS Hồ Văn Nhàn Phản biện 2: TS Phạm Hoài Hương Luận văn bảo vệ trước hội đồng chấm Luận văn tốt nghiệp Thạc sĩ Kế toán họp Trường Đại học Kinh Tế, Đại học Đà Nẵng vào ngày 28 tháng năm 2017 Có thể tìm hiểu luận văn tại: - Trung tâm thơng tin – học liệu, Đại học Đà Nẵng - Thư viện trường Đại học Kinh tế, Đại học Đà Nẵng MỞ ĐẦU Tính cấp thiết đề tài Ở Việt Nam, việc ban hành 26 chuẩn mực kế toán (CMKT) Việt Nam với luật Kế toán năm 2015, tạo nên khuôn khổ pháp lý kế toán hoạt động kinh doanh doanh nghiệp (DN) Trong đó, CMKT Việt Nam số 11 – Hợp kinh doanh (VAS 11) ban hành cuối năm 2005 sở để cơng ty có giao dịch hợp kinh doanh (HNKD) thực ghi nhận tài sản (TS), nợ phải trả (NPT) xác định được, khoản tiềm tàng bên bị mua VAS 11 xây dựng dựa sở CMKT quốc tế số 22 (IAS 22) phiên năm 1998 Tuy nhiên, IAS 22 hết hiệu lực thay chuẩn mực báo cáo tài quốc tế số (IFRS 3) từ năm 2004 Đến nay, IFRS nói riêng CMKT quốc tế (IAS/IFRS) sửa đổi nhiều lần VAS hay VAS 11 chưa lần cập nhật sửa đổi Vì vậy, Bộ Tài định triển khai thực việc soạn thảo nghiên cứu, xây dựng ban hành công bố CMKT chưa ban hành hoàn thiện, ban hành lại 26 CMKT ban hành trước cho phù hợp với IAS/IFRS, có có nhấn mạnh đến giao dịch HNKD Trong thời gian CMKT Việt Nam chưa hoàn thiện, số DN tự nguyện áp dụng IAS/IFRS để lập BCTC song song với việc lập BCTC theo VAS Trong số có Tập đồn Vingroup cơng ty phi tài Việt Nam thực việc lập BCTC theo VAS IAS/IFRS từ năm 2012 Như vậy, thấy việc nghiên cứu CMKT, có chuẩn mực HNKD Việt Nam cần thiết Tuy nhiên, đến cơng trình nghiên cứu liên quan đến giao dịch HNKD Việt Nam chưa nhiều Xuất phát từ nhận định trên, định lựa chọn hướng nghiên cứu vấn đề HNKD, với đề tài “Ghi nhận công bố thông tin lợi thương mại tài sản vơ hình khác hợp kinh doanh – Trường hợp tập đoàn Vingroup” để làm đề tài cho luận văn Thạc sỹ Mục tiêu nghiên cứu Luận văn nhằm đánh giá việc ghi nhận công bố thông tin (CBTT) lợi thương mại (LTTM) tài sản vơ hình (TSVH) khác HNKD Tập đồn Vingroup theo VAS 11 IFRS 3, từ đưa số đề xuất việc vận dụng chuẩn mực HNKD Tập đồn nói riêng cơng ty mẹ nói chung Việt Nam Câu hỏi nghiên cứu Đối tƣợng phạm vi nghiên cứu Đối tượng nghiên cứu đề tài việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác 22 giao dịch HNKD Tập đoàn Vingroup giai đoạn từ 2012-2016 Phƣơng pháp nghiên cứu Phương pháp nghiên cứu định tính kết hợp định lượng Cụ thể: - Phương pháp khảo cứu tài liệu, thu thập tài liệu, phân tích, tổng hợp, so sánh VAS 11 IFRS nhằm làm rõ khác biệt việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác - Phương pháp định lượng: thu thập BCTC hợp từ năm 2012 đến năm 2016 Tập đoàn Vingroup; sử dụng phần mềm SPSS Excel để xử lý số liệu nhằm phân tích, đánh giá việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác 22 giao dịch HNKD Tập đồn; qua đánh giá mức độ tuân thủ CMKT có liên quan việc ghi nhận CBTT HNKD, đánh giá khác biệt thơng tin cơng bố trình bày theo VAS IFRS Ý nghĩa khoa học thực tiễn đề tài Ý nghĩa khoa học - Hệ thống hóa sở khoa học lý luận HNKD, CMKT HNKD phân tích làm rõ khác biệt VAS 11 IFRS việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác - Cung cấp chứng chất lượng, minh bạch thông tin công bố LTTM TSVH khác HNKD Tập đồn; qua xem xét cho công ty khác để khái quát hóa thực trạng kế tốn HNKD, giúp tăng cường minh bạch thơng tin cung cấp thị trường chứng khốn - Cung cấp chứng ban đầu áp dụng CMKT có liên quan để ghi nhận CBTT HNKD; qua làm cho nghiên cứu định lượng số lớn sau Ý nghĩa thực tiễn - Cung cấp chứng tuân thủ ghi nhận CBTT LTTM TSVH Tập đoàn Vingroup - Cung cấp chứng triển khai, áp dụng VAS IFRS có liên quan, qua giúp đánh giá tính hữu hiệu chuẩn mực HNKD để tiến hành cập nhật, sửa đổi cho phù hợp với thực tiễn - Những phát kết nghiên cứu số đề xuất nghiên cứu sở cho việc hoàn thiện VAS 11 theo hướng tiếp cận với CMKT quốc tế phù hợp với thực tiễn Bố cục luận văn Luận văn gồm chương: Chương 1: Cơ sở lý thuyết ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác NHKD Chương 2: Ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác NHKD – Nghiên cứu trường hợp Tập đoàn Vingroup Chương 3: Kết luận đề xuất Tổng quan tài liệu nghiên cứu CHƢƠNG CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ GHI NHẬN VÀ CÔNG BỐ THÔNG TIN VỀ LỢI THẾ THƢƠNG MẠI VÀ TÀI SẢN VƠ HÌNH KHÁC TRONG HỢP NHẤT KINH DOANH 1.1 TỔNG QUAN VỀ HỢP NHẤT KINH DOANH 1.1.1 Hợp kinh doanh VAS 11 định nghĩa “HNKD việc kết hợp DN riêng biệt hoạt động riêng biệt thành đơn vị báo cáo” [1] Còn theo IFRS năm 2008 “HNKD giao dịch hay kiện khác mà bên mua nắm quyền kiểm soát hay nhiều DN” [19] 1.1.2 Phƣơng pháp kế toán hợp kinh doanh Cả IFRS VAS 11 quy định áp dụng phương pháp mua cho giao dịch HNKD 1.1.3 Lợi thƣơng mại hợp kinh doanh LTTM TS thể lợi ích kinh tế tương lai phát sinh từ TS mua HNKD mà không xác định không ghi nhận cách riêng biệt [1], [19] Như vậy, LTTM phần mà bên mua sẵn sàng trả thêm cho bên bị mua GTHL tài sản bên bị mua với mong muốn đạt lợi ích kinh tế tương lai từ hội hợp 1.1.4 Tài sản vơ hình khác hợp kinh doanh Khi áp dụng phương pháp mua, kể từ ngày mua lại, bên mua phải ghi nhận riêng biệt từ LTTM, TS mua lại xác định được, NPT lợi ích CĐKKS bên bị mua Để đạt điều này, tất TS NPT xác định có giá trị theo GTHL tương ứng chúng vào ngày mua, bao gồm TSVH tự tạo khoản nợ mà bên bị mua trước chưa ghi nhận TS NPT BCTC [19] 1.2 QUY ĐỊNH CỦA CMKT VỀ VIỆC GHI NHẬN VÀ CÔNG BỐ THÔNG TIN VỀ LTTM VÀ TSVH KHÁC TRONG HNKD 1.2.1 Vai trò việc ghi nhận cơng bố thông tin LTTM TSVH khác hợp kinh doanh Đối với giao dịch HNKD, phần lớn TSVH ghi nhận tách biệt với LTTM đối tượng trích khấu hao, LTTM đánh giá tổn thất năm-đây ước tính kế tốn mang tính chủ quan cao Do đó, nhà quản lý có xu hướng phân bổ hầu hết chi phí mua lại HNKD cho LTTM để giảm chi phí khấu hao tăng lợi nhuận cho năm Chính ảnh hưởng việc ghi nhận LTTM TSVH khác đến kết kinh doanh nên việc CBTT LTTM TSVH khác, đặc biệt thông tin TSVH không ghi nhận tách biệt với LTTM giúp người sử dụng BCTC có thơng tin đầy đủ hơn, minh bạch giao dịch HNKD 1.2.2 Ghi nhận công bố thông tin LTTM TSVH khác hợp kinh doanh theo VAS 11 1.2.3 Ghi nhận công bố thông tin LTTM TSVH khác hợp kinh doanh theo IFRS 1.2.4 So sánh VAS 11 IFRS việc ghi nhận công bố thông tin LTTM TSVH khác HNKD Những nội dung quy định VAS 11 IFRS việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác HNKD tổng hợp so sánh Bảng 1.2 a Điểm giống Cả hai chuẩn mực yêu cầu bên mua phải ghi nhận LTTM TSVH khác HNKD Ngoài ra, hai chuẩn mực yêu cầu bên mua công bố thông tin sau: tên diễn giải liên quan đến bên tham gia HNKD; ngày mua; tỷ lệ % cơng cụ vốn có quyền biểu mua; giá phí HNKD; số lượng GTHL công cụ vốn bên mua; giá trị ghi nhận ngày mua cho loại TS, NPT nợ tiềm tàng bên bị mua; khoản bất lợi thương mại (BLTM) ghi nhận; yếu tố cấu thành giá phí kết việc ghi nhận LTTM, nêu TSVH chưa ghi nhận tách riêng khỏi LTTM; bảng đối chiếu giá trị ghi sổ LTTM đầu kỳ cuối kỳ Các thông tin cho giao dịch HNKD riêng lẻ công bố cách tổng hợp giao dịch HNKD giao dịch riêng lẻ không trọng yếu b Điểm khác Giữa IFRS VAS 11 có ba điểm khác biệt sau: Trước hết, IFRS hướng dẫn chi tiết việc xác định TSVH khác HNKD Trong đó, khơng có điều khoản VAS 11 VAS 04 hướng dẫn cách thức để xác định TSVH Thêm vào đó, IFRS yêu cầu công bố nhiều thông tin VAS 11, đặc biệt thơng tin định tính như: lý việc HNKD mơ tả cách bên mua đạt quyền kiểm soát bên bị mua; giải thích lý có khoản BLTM; tổng giá trị giải thích cho khoản lãi lỗ kỳ liên quan đến TSVH xác định HNKD Cuối khác biệt quan điểm ghi nhận hai chuẩn mực khác nhau, ví dụ như: IFRS xem LTTM TSCĐVH khơng trích khấu hao VAS 11 khơng ghi nhận TSCĐVH phân bổ giá trị LTTM vào CPSXKD; hay VAS 11 lại cho phép ghi nhận chi phí trực tiếp liên quan đến HNKD vào giá phí hợp (GPHN); hay trường hợp HNKD nhiều giai đoạn, IFRS quy định GPHN lần mua trước ngày mua đạt quyền kiểm soát phải ghi nhận theo GTHL ngày mua VAS 11 ghi nhận theo giá gốc 1.3 CÁC NGHIÊN CỨU VỀ MỨC ĐỘ GHI NHẬN VÀ CÔNG BỐ THÔNG TIN VỀ LTTM VÀ TSVH KHÁC TRONG HNKD 1.3.1 Nghiên cứu mức độ ghi nhận LTTM TSVH khác hợp kinh doanh Carvalho et al (2016) Các tiêu đánh sau: - Mức độ ghi nhận LTTM HNKD phản ánh thông qua tỷ lệ % tổng giá trị LTTM tổng giá mua giao dịch HNKD năm, thể công thức 1.2 - Mức độ ghi nhận TSVH (TSVH) khác HNKD phản ánh thông qua tiêu: + Tần suất ghi nhận TSVH khác: theo công thức 1.3 + Tỷ lệ % TSVH khác giá mua: theo công thức 1.4 + Tỷ lệ % TSVH tổng TSVH với LTTM: theo công thức 1.5 + Tỷ lệ % loại TSVH khác: theo công thức 1.6 1.3.2 Các nghiên cứu mức độ tuân thủ chuẩn mực kế tốn hợp kinh doanh cơng bố thông tin a Nghiên cứu mức độ tuân thủ IFRS công bố thông tin Rupo, D Sidoti, S (2014) Rupo, D Sidoti, S [15] nghiên cứu mức độ tuân thủ với IFRS yêu cầu CBTT công ty Italia giai đoạn 20082011 Mức độ tuân thủ với yêu cầu công bố IFRS đánh giá 19 biến (chỉ tiêu) năm 2008, 2009 21 biến năm 2010, 2011 Luận văn trình bày mơ hình đánh giá 21 biến mà tác giả thực BCTC năm 2010, 2011 Các biến (chỉ tiêu) mô tả Phụ lục Mức độ tuân thủ tiêu tính theo cơng thức 1.7 b Nghiên cứu mức độ tn thủ cơng bố theo yêu cầu IFRS Carvalho et al (2016) Nghiên cứu Carvalho et al [12] thực việc đánh giá mức độ tuân thủ IFRS việc CBTT LTTM TSVH khác công ty Bồ Đào Nha giai đoạn 2005-2009 Việc đánh giá mức độ tuân thủ dựa tiêu công bố xác định tỷ lệ cho trường hợp sau: thông tin công bố riêng lẻ cho giao dịch HNKD; thông tin công bố tổng thể cho giao dịch HNKD không CBTT trình bày Phụ lục TĨM TẮT CHƢƠNG Chương tổng hợp vấn đề lý thuyết chung HNKD; quy định VAS 11 IFRS việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác HNKD, từ điểm giống khác VAS 11 IFRS Qua phân tích cho thấy khác biệt rõ nét VAS 11 IFRS 3, IFRS quy định chi tiết cụ thể việc xác định TSVH tách biệt từ LTTM; đồng 10 - Bước 1: Phân tích tần suất ghi nhận TSVH khác tách biệt với LTTM (theo công thức 1.3) năm - Bước 2: Phân tích mức độ ghi nhận TSVH tách biệt với LTTM: + Phân tích mức độ ghi nhận TSVH khác năm (theo cơng thức 1.4) tỷ lệ trung bình giai đoạn 2012-2016 + Phân tích giá trị Mean, Median, Max Min 2.2.2 Thiết lập tiêu đánh giá mức độ tuân thủ yêu cầu công bố thông tin LTTM TSVH khác HNKD Dựa vào nghiên cứu Rupo et al [15] Carvalho et al [12], nghiên cứu thực đánh giá mức độ tuân thủ yêu cầu CBTT LTTM TSVH khác HNKD Tập đoàn Vingroup thực 22 tiêu, trình bày Bảng 2.2 Mức độ tuân thủ tiêu tính theo cơng thức 2.1 Mức độ tn thủ chung CBTT năm tính theo cơng thức 2.2 2.3 THU THẬP, XỬ LÝ VÀ PHÂN TÍCH DỮ LIỆU 2.3.1 Thu thập liệu Dữ liệu thu thập cho giao dịch HNKD từ thuyết minh BCTC hợp từ năm 2012 đến năm 2016 lập theo VAS IFRS Tập đồn Vingroup, theo mẫu trình bày Bảng 2.3 2.3.2 Xử lý phân tích liệu Sau thu thập BCTC hợp Tập đồn, liệu có liên quan đến tiêu dùng đánh giá xử lý tay, sau nhập vào phần mềm Excel SPSS 16 Việc tính tốn tiêu thống kê có liên quan sau thực thơng qua phần mềm Excel SPSS 16 11 TÓM TẮT CHƢƠNG Chương xây dựng tiến trình nghiên cứu mức độ ghi nhận công bố thông tin LTTM TSVH khác HNKD cho trường hợp Tập đoàn Vingroup, bao gồm: thiết lập tiêu đánh giá mức độ ghi nhận LTTM TSVH khác hợp kinh doanh, thiết lập tiêu đánh giá mức độ tuân thủ yêu cầu công bố thông tin LTTM TSVH khác (đến việc ghi nhận công bố thông tin LTTM TSVH khác 22 giao dịch HNKD Tập đoàn Vingroup giai đoạn 2012-2016 Sau đó, liệu thu thập xử lý phân tích phần mềm SPSS 16 Excel CHƢƠNG KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU 3.1 MỨC ĐỘ GHI NHẬN LTTM VÀ TSVH KHÁC TRONG HỢP NHẤT KINH DOANH GIAI ĐOẠN 2012-2016 Ở TẬP ĐỒN VINGROUP Kết khảo sát phân tích BCTC hợp lập theo VAS theo IFRS giai đoạn 2012-2016 Tập đồn việc ghi nhận ban đầu GPHN, GTHL TS bên bị mua, lợi ích CĐKKS, giá trị LTTM TSVH khác giao dịch HNKD giống 3.1.1 Thống kê phân loại giao dịch hợp kinh doanh theo ghi nhận lợi thƣơng mại Tổng số giao dịch HNKD giai đoạn 2012-2016 22 giao dịch, 19 giao dịch có LTTM, giao dịch có BLTM giao dịch khơng có LTTM khơng có BLTM, với biến động năm trình bày Bảng 3.1 12 3.1.2 Mức độ ghi nhận LTTM giao dịch HNKD có LTTM Kết phân tích Bảng 3.2 Bảng 3.3 cho thấy số 19 giao dịch HNKD có LTTM, LTTM chiếm trung bình 40,12% GPHN, với tỷ lệ LTTM/GPHP trung bình 47,46% Như vậy, LTTM ghi nhận với tỷ lệ tương đối cao so với GPHN Kết củng cố thêm chứng việc công ty có xu hướng phân bổ giá mua cho LTTM với tỷ lệ cao mà phát nghiên cứu trước như: công ty Mỹ phân bổ trung bình 60% giá mua cho LTTM [16]; tỷ lệ LTTM/Giá mua 76,03% Italia 77,65% Thủy Điển [13] hay công ty Bồ Đào Nha ghi nhận LTTM với tỷ lệ tương đối cao 46% giá mua lại [12] Kết phân tích giá trị Mean, Median, Max, Min tỷ lệ LTTM/GPHN năm Bảng 3.3 cho thấy 50% giao dịch HNKD có tỷ lệ LTTM/GPHN cao mức trung bình Như vậy, tỷ lệ tương đối cao không ảnh hưởng từ số giao dịch có giá trị LTTM GPHN cao Những kết cung cấp dấu hiệu thiếu nỗ lực Tập đoàn việc việc xác định ghi nhận TSVH xác định tách riêng với LTTM Các lý biện minh cho điều khó khăn việc đo lường giá trị TSVH khác xác định HNKD [12] hành vi quản trị lợi nhuận liên quan đến đánh giá tổn thất LTTM nhà quản lý [17] 3.1.3 Mức độ ghi nhận TSVH khác giao dịch HNKD có LTTM Qua phân tích 19 giao dịch HNKD có LTTM giai đoạn 2012-2016 trình bày Bảng 3.4 Bảng 3.5, nhận thấy khơng có phân bổ GPHN cho TSVH 13 khác, đặc biệt so sánh với tỷ lệ đáng kể GPHN lại phân bổ cho LTTM Do đó, nói khuyến nghị IFRS việc ghi nhận riêng biệt TSVH khác với LTTM HNKD không áp dụng Tập đoàn Các kết nghiên cứu trước cho thấy tỷ lệ thấp chi phí mua lại phân bổ cho TSVH khác ghi nhận riêng biệt từ LTTM công ty Bồ Đào Nha ghi nhận tỷ lệ TSVH khác/Chi phí mua lại 4% hay “một tỷ lệ thấp tìm thấy kết nghiên cứu khác (Watts 2003; Hamberg et al 2011; Chalmers et al 2012)” [12] Nếu lý để biện minh cho vấn đề trình bày trên, có nỗ lực Tập đoàn để xác định TSVH khác riêng biệt từ LTTM HNKD chúng khơng ghi nhận riêng biệt Tập đồn cơng bố yếu tố cấu thành giá phí kết việc ghi nhận LTTM, kỳ vọng từ việc HNKD, TSVH chưa ghi nhận tách riêng khỏi LTTM,… thuyết minh BCTC “CBTT coi giải pháp cho hậu tiêu cực việc không ghi nhận riêng biệt TSVH khác từ LTTM BCTC” [12] 3.2 MỨC ĐỘ TUÂN THỦ YÊU CẦU CBTT VỀ LTTM VÀ TSVH KHÁC TRONG HNKD THEO VAS 11 GIAI ĐOẠN 2012-2016 Ở TẬP ĐỒN VINGROUP Kết phân tích bảng 3.6 cho thấy giai đoạn 20122016, Tập đoàn tuân thủ tương đối cao yêu cầu CBTT theo VAS 11, với mức độ tuân thủ trung bình 0,85 Số liệu phân tích theo năm cho thấy mức độ tuân thủ tăng năm từ 2012 đến 2014 có sụt giảm nhẹ vào năm 2015 2016 Tuy nhiên, năm 2016, tác giả không thực đánh giá tiêu CBTT1.09 (do VAS 11 chưa yêu cầu TT202 có đề cập) 14 mức tn thủ VAS 11 năm 2016 0,93 Như vậy, nhận thấy xu hướng thay đổi tích cực Tập đoàn việc tuân thủ yêu cầu CBTT VAS 11 Về mức độ tuân thủ tiêu, kết cho thấy có 11 tiêu tn thủ hồn tồn, số tiêu có mức tn thủ trung bình với xu hướng có cải thiện năm tiêu CBTT1.06, CBTT1.07 có tiêu hồn tồn khơng tn thủ Xét chất, hầu hết tiêu tuân thủ hoàn toàn tiêu định lượng tiêu định tính khơng làm rõ chất giao dịch HNKD Trong yếu tố khác việc mô tả yếu tố cấu thành giá phí kết việc ghi nhận LTTM, kỳ vọng từ việc HNKD, TSVH khác chưa ghi nhận cách riêng biệt khỏi LTTM khơng Tập đồn CBTT suốt năm Đây yếu tố góp phần làm rõ chất giá trị LTTM hay lý TSVH khác khơng thể ghi nhận riêng biệt Từ phân tích cho thấy Tập đồn cố tình che dấu chưa thực nỗ lực việc minh bạch thông tin liên quan đến HNKD theo yêu cầu VAS 11, người sử dụng BCTC không hiểu rõ chất số liệu trình bày liên quan đến giao dịch HNKD 3.3 MỨC ĐỘ TUÂN THỦ YÊU CẦU CBTT VỀ LTTM VÀ TSVH KHÁC TRONG HNKD THEO IFRS GIAI ĐOẠN 2012-2016 Ở TẬP ĐỒN VINGROUP Kết phân tích Bảng 3.7 cho thấy mức tuân thủ yêu cầu CBTT LTTM TSVH khác HNKD với IFRS trung bình năm 0,64 So kết nghiên cứu khác Shalev [16] với “mức tuân thủ yêu cầu CBTT IFRS 830 15 HNKD Mỹ giai đoạn 2001-2004 80,1%” hay Rupo et al [15] tìm thấy “mức tuân thủ IFRS công ty Italia giai đoạn 20082011 69-80%” mức độ tuân thủ IFRS ghi nhận Tập đồn khơng cao Tuy nhiên, qua phân tích mức độ tuân thủ năm cho thấy có xu hướng cải thiện đáng kể vòng năm Về mức độ tuân thủ tiêu, kết bảng 3.7 cho thấy số tiêu tuân thủ hoàn toàn tuân thủ với IFRS3, hầu hết tiêu khơng tn thủ có mức tn thủ thấp Các tiêu khơng tn thủ có mức tn thủ thấp lại tiêu định tính nhằm làm rõ chất giao dịch HNKD Một lần cho thấy việc ghi nhận LTTM với giá trị tương đối cao không ghi nhận riêng biệt TSVH khác khơng hẵn việc khó khăn đo lường ghi nhận TSVH khác cách riêng biệt phân tích nội dung trước Qua việc phân tích mức độ tuân thủ yêu cầu CBTT LTTM TSVH khác theo VAS 11 IFRS 3, kết luận mức độ tuân thủ chung tương đối cao (đối với VAS 11 0,85 IFRS 0,64) khơng có giao dịch HNKD CBTT yếu tố cấu thành giá phí kết việc ghi nhận LTTM, kỳ vọng từ việc HNKD, TSVH khác chưa ghi nhận cách riêng biệt khỏi LTTM, hay lý phát sinh khoản BLTM Ngồi ra, có 25% giao dịch HNKD công bố GTHL ngày mua lần mua trước đó,… trường hợp HNKD nhiều giai đoạn; có 40% giao dịch HNKD cung cấp thơng tin đánh giá tổn thất LTTM Con số thấp mức tuân thủ theo nghiên cứu Shalev [16]: 80,1% giao dịch HNKD có CBTT LTTM theo u cầu có 13,4% cơng bố 16 yếu tố ảnh hưởng đến việc phân bổ giá mua cho LTTM ghi nhận; đồng thời cung cấp chứng cho thấy mức độ CBTT giảm với LTTM bất thường nhà đầu tư dường không hiểu nội dung thông tin mức độ CBTT HNKD Tóm lại, LTTM Tập đồn ghi nhận với tỷ lệ đáng kể giá mua TSVH khác không ghi nhận công bố thông tin liên quan cho người sử dụng BCTC Kết cung cấp chứng cho thấy có dấu hiệu bất thường giao dịch HNKD, có khả Tập đồn che dấu thông tin liên quan để làm rõ chất giao dịch HNKD, làm giảm chất lượng thơng tin cung cập BCTC “Đó nói sự mát thơng tin hữu ích liên quan đến TSVH, làm giảm tính minh bạch thơng tin liên quan đến giao dịch HNKD” [12] TÓM TẮT CHƢƠNG Chương tổng hợp phân tích kết nghiên cứu mức độ ghi nhận công bố thông tin LTTM TSVH khác HNKD cho trường hợp Tập đoàn Vingroup Kết nghiên cứu cho thấy giai đoạn 2012-2016, Tập đoàn ghi nhận tỷ lệ LTTM tương đối cao so với GPHN, với tỷ lệ trung bình 47,46%; đồng thời khơng TSVH ghi nhận riêng biệt từ LTTM theo quy định chuẩn mực; thêm vào đó, mức độ tuân thủ chung tương đối cao (đối với VAS 11 0,85 IFRS 0,64) khơng có giao dịch HNKD CBTT yếu tố cấu thành giá phí kết việc ghi nhận LTTM, kỳ vọng từ việc HNKD, TSVH khác chưa ghi nhận cách riêng biệt khỏi LTTM, hay lý phát sinh khoản BLTM Kết cung cấp chứng cho thấy có dấu hiệu bất thường 17 giao dịch HNKD, có khả Tập đồn che dấu thông tin liên quan để làm rõ chất giao dịch HNKD, làm giảm chất lượng thông tin cung cập BCTC CHƢƠNG KẾT LUẬN VÀ ĐỀ XUẤT 4.1 KẾT LUẬN Từ kết nghiên cứu trình bày chương 2, rút số kết luận sau: - VAS 11 soạn thảo dựa IAS 22, chưa cập nhật nội dung quy định phiên IFRS Vì vậy, cần phải bổ sung sửa đổi điểm thiếu chưa hợp lý VAS 11 thời gian tới - Tập đồn Vingroup nói riêng (và DN Việt Nam nói chung) chưa ghi nhận (hoặc ghi nhận với tỷ lệ thấp) TSVH khác cách riêng biệt từ LTTM khó khăn việc đo lường xác định giá trị TSVH - Những khó khăn đo lường lý việc Tập đoàn chưa thể ghi nhận giá trị TSVH khác cách riêng biệt từ LTTM Tuy nhiên, Tập đồn lại tiếp tục khơng cơng bố thông tin liên quan đến yếu tố cấu thành giá phí kết việc ghi nhận LTTM, TSVH chưa thể ghi nhận riêng biệt từ LTTM thuyết minh BCTC cho giao dịch HNKD giai đoạn 2012-2016 Điều cho thấy Tập đồn chưa nỗ lực việc tuân thủ chuẩn mực ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác nhằm giúp nhà đầu tư đánh giá chất hiệu giao dịch HNKD 18 - Kết nghiên cứu chứng việc Tập đồn che dấu thơng tin bất thường giao dịch HNKD Do đó, Nhà nước cần phải có biện pháp liên quan đến việc ban hành văn pháp lý, xây dựng chế để tăng cường giám sát hoạt động thực thi pháp luật để thúc đẩy việc tuân thủ pháp luật nói chung CMKT nói riêng DN, tăng tinh minh bạch chất lượng thông tin BCTC 4.2 MỘT SỐ ĐỀ XUẤT VỀ VIỆC HOÀN THIỆN VÀ VẬN DỤNG CHUẨN MỰC HNKD Ở VIỆT NAM LIÊN QUAN ĐẾN VIỆC GHI NHẬN VÀ CBTT VỀ LTTM VÀ TSVH KHÁC 4.2.1 Về việc soạn thảo, ban hành CMKT liên quan đến việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác HNKD Việc soạn thảo, vận dụng CMKT liên quan đến HNKD áp dụng theo hai hướng, là: a Bổ sung CMKT hoàn thiện CMKT riêng Việt Nam hành Liên quan đến việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác HNKD, cần ban hành bổ sung số CMKT liên quan mà Việt Nam chưa có sửa đổi VAS 11 hành, cụ thể sau: - Bổ sung chuẩn mực kế toán Giá trị hợp lý: Ở Việt Nam, GTHL chủ yếu sử dụng việc ghi nhận ban đầu xác định giá phí HNKD, ghi nhận ban đầu doanh thu, TSCĐ, hay xác định giá trị trao đổi Tuy Luật Kế toán số 88/2015/QH13 có đề cập đến GTHL, đến chưa có chuẩn mực tương đương, văn hướng dẫn phương pháp định giá, phạm vi áp dụng,… Như vậy, thấy, việc áp dụng GTHL Việt Nam dừng lại mức giới thiệu Do vậy, thời gian tới, việc 19 nghiên cứu, xây dựng CMKT GTHL, quy định hướng dẫn GTHL sử dụng GTHL cần cần thiết Đây điều kiện cần để việc sử dụng GTHL sở đo lường chủ yếu, đặc biệt việc ghi nhận TSVH cách riêng biệt từ LTTM HNKD, nhằm tăng cường tính thích hợp thơng tin trình bày BCTC thông tin giao dịch HNKD - Bổ sung chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản Thông tư 202/2014/TT-BTC quy định: “LTTM phát sinh ngày mua phân bổ dần vào kết hoạt động kinh doanh hợp theo phương pháp đường thẳng thời gian không 10 năm Trường hợp số LTTM bị tổn thất năm cao số phân bổ hàng năm theo phương pháp đường thẳng thực phân bổ theo số bị tổn thất.” [2] Tuy nhiên, khái niệm tổn thất TS đến chưa đề cập hướng dẫn văn pháp lý khác kế toán Việt Nam Mặt khác, việc đánh giá tổn thất LTTM năm nhằm hướng tới yêu cầu đo lường LTTM sau ghi nhận ban đầu theo GTHL, phản ánh giá trị LTTM trình bày BCTC Vì vậy, việc ban hành VAS tổn thất TS cần thiết - Sửa đổi bổ sung số nội dung VAS 11 cho phù hợp với IFRS điều kiện thực tiễn Việt Nam Trên sở phân tích trình bày phần trước nghiên cứu này, tác giả đề xuất số thay đổi VAS 11 liên quan đến việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác sau: + Điều chỉnh công thức tính giá trị ghi nhận ban đầu LTTM theo IFRS + Điều chỉnh việc ghi nhận LTTM: LTTM nên ghi nhận TSCĐVH quy định IFRS 3/VAS 38, đồng thời đưa quy định 20 cho phép điều chỉnh giá trị LTTM sau ghi nhận ban đầu thông qua việc đánh giá tổn thất lợi LTTM năm vào VAS 11 (đã quy định TT202/2014/TT-BTC) khơng phân bổ dần vào chi phí năm + Bổ sung điều khoản xác định TSVH khác: VAS 11 cần bổ sung thêm quy định để hướng dẫn cụ thể việc xác định TSVH khác, tiêu chí để xác định TS thỏa mãn điều kiện ghi nhận TS “có thể xác định được” cách riêng biệt từ LTTM + Bổ sung yêu cầu CBTT LTTM TSVH khác theo IFRS 3: VAS 11 nên bổ sung quy định bên mua phải công bố thơng tin định tính để xác định rõ mục đích, chất hiệu tương lai kỳ giao dịch HNKD như: lý việc HNKD mơ tả cách bên mua đạt quyền kiểm soát bên bị mua; giải thích lý có khoản BLTM; giá trị giải thích cho khoản lãi lỗ kỳ liên quan đến TSVH xác định HNKD,… b Cho phép áp dụng IFRS/IAS Việt Nam Việc cho phép áp dụng CMKT quốc tế nói chung IFRS nói riêng đem lại lợi ích sau: giúp tiết kiệm chi phí thời gian cho việc soạn thảo chuẩn mực riêng cho Việt Nam; tăng cường trách nhiệm giải trình, nâng cao tính minh bạch BCTC khả so sánh DN; giúp Việt Nam công nhận kinh tế thị trường đầy đủ; giúp DN huy động vốn với chi phí thấp niêm yết thị trường quốc tế; giúp người sử dụng BCTC có nhiều thơng tin hữu ích cho việc định quản lý, điều hành, quản trị kiểm soát rủi ro Tuy nhiên, việc áp dụng IAS/IFRS cách nguyên gặp nhiều thách thức như: trình 21 độ đội ngũ, khác biệt ngơn ngữ, văn hóa trị,… Do đó, Nhà nước cần xây dựng lộ trình mức độ áp dụng IAS/IFRS, bao gồm việc áp dụng chuẩn mực liên quan đến giao dịch HNKD (IFRS 3, IAS 13, IAS 36, IAS 38,…) cho phù hợp với điều kiện Việt Nam 4.2.2 Về việc tổ chức thực việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác đƣợc quy định CMKT liên quan đến HNKD - Về hướng dẫn thực chuẩn mực: song song với việc ban hành sửa đổi chuẩn mực liên quan đến giao dịch HNKD, Nhà nước cần có văn để hướng dẫn GTHL, đánh giá tổn thất LTTM, cách xác định ghi nhận riêng biệt TSVH khác từ LTTM, đo lường ghi nhận LTTM,… Những hướng dẫn cần bao quát đầy đủ nội dung chuẩn mực, đưa tình minh họa cụ thể, đặc biệt tình liên quan đến tiêu chí để xác định TSVH khác tách biệt từ LTTM, xác định GTHL TSVH khác, đánh giá tổn thất LTTM,… - Vai trò Hiệp hội nghề nghiệp: cần tăng cường vị tổ chức việc tham gia soạn thảo CMKT, chế độ kế tốn thơng tư hướng dẫn liên quan đến việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác HNKD; đồng thời tổ chức cần thực tốt vai trò hoạt động trợ giúp, hướng dẫn DN thực tốt CMKT liên quan đến giao dịch phức tạp như: nhận biết, đo lường ghi nhận riêng biệt TSVH, đánh giá tổn thất LTTM, CBTT để làm rõ giao dịch HNKD,… - Đối với DN: cần chuẩn bị điều kiện nguồn lực cần thiết đào tạo nhân làm cơng tác kế tốn xử lý giao dịch HNKD, 22 cán quản lý, xây dựng hạ tầng công nghệ,…Mặt khác, DN cần trọng đến việc CBTT cho nhà đầu tư, đặc biệt thông tin liên quan đến LTTM TSVH khác HNKD theo hướng minh bạch, đầy đủ so sánh - Đối với trường Đại học, Cao đẳng: nên xây dựng đưa chuyên đề có liên quan liên quan đến giao dịch HNKD vào giáo trình giảng dạy, tăng cường đưa tình nghiên cứu (case study) liên quan đến giao dịch HNKD, GTHL, đánh giá tổn thất LTTM,… thực tế vào chương trình đào tạo 4.2.3 Về sách quản lý hoạt động giám sát Nhà nƣớc việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác giao dịch HNKD - Nhà nước cần xây dựng văn quy định yêu cầu tuân thủ CMKT liên quan đến việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác HNKD, đồng thời cần có chế tài xử lý cách nghiêm minh DN không tuân thủ quy định - Đồng thời, quan quản lý Nhà nước cần tăng cường kiểm tra, giám sát thị trường vốn, hoạt động thực thi pháp luật DN việc CBTT BCTC nói chung thơng tin liên quan đến giao dịch HNKD nói riêng 4.3 NHỮNG HẠN CHẾ VÀ ĐỊNH HƢỚNG NGHIÊN CỨU TIẾP THEO Bên cạnh ý nghĩa khoa học thực tiễn đạt được, nghiên cứu tồn số hạn chế liên quan đến phạm vi nghiên cứu, phương pháp nghiên cứu; thời gian lực nghiên cứu tác giả Những hạn chế sở để xây dựng định hướng cho nghiên cứu vấn đề 23 TĨM TẮT CHƢƠNG Chương trình bày kết luận rút từ kết nghiên cứu Trên sở đó, tác giả đưa đề xuất để hoàn thiện vận dụng chuẩn mực HNKD Việt Nam liên quan đến việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác Các đề xuất chủ yếu liên quan đến việc ban hành sửa đổi chuẩn mực liên quan đến HNKD, việc tổ chức thực chuẩn mực sách quản lý giám sát Nhà nước liên quan đến việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác HNKD Đồng thời, tác giả hạn chế đề tài để tiếp tục xây dựng định hướng cho nghiên cứu KẾT LUẬN Nghiên cứu nhằm mục đích phân tích khác biệt VAS 11 IFRS việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác HNKD, đánh giá việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác HNKD Tập đoàn Vingroup theo VAS 11 IFRS 3, từ đưa số đề xuất việc hoàn thiện vận dụng chuẩn mực HNKD Việt nam liên quan đến việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác Để đạt mục đích nghiên cứu trên, tác giả thực khảo sát liệu từ 22 giao dịch HNKD Tập đoàn Vingroup giai đoạn 2012-2016 nhằm xem xét mức độ ghi nhận LTTM TSVH khác đồng thời phân tích mức độ tuân thủ yêu cầu CBTT VAS 11 IFRS LTTM TSVH khác giao dịch HNKD Tập đồn Kết nghiên cứu cho thấy có khác biệt đáng kể VAS 11 IFRS việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác HNKD; giai đoạn 2012-2016, Tập đoàn Tập đoàn 24 Vingroup phân bổ GPHN cho LTTM với tỷ lệ tương đối cao, trung bình 47,46%, khơng có TSVH ghi nhận riêng biệt với LTTM giao dịch HNKD; ngồi kết cho thấy mức độ tuân thủ chung với yêu cầu CBTT LTTM TSVH khác Tập đoàn tương đối cao (đối với VAS 11 0,85 IFRS 0,64) khơng có giao dịch HNKD CBTT yếu tố cấu thành giá phí kết việc ghi nhận LTTM, kỳ vọng từ việc HNKD, TSVH khác chưa ghi nhận cách riêng biệt khỏi LTTM, hay lý phát sinh khoản BLTM Điều phản ánh thực tế Tập đoàn chưa nỗ lực việc tuân thủ chuẩn mực ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác nhằm giúp nhà đầu tư đánh giá chất hiệu giao dịch HNKD che dấu thơng tin bất thường giao dịch HNKD Từ kết tìm thấy nghiên cứu, tác giả đưa số đề xuất liên quan đến việc soạn thảo, ban hành CMKT liên quan đến việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác HNKD; việc tổ chức thực việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác quy định CMKT liên quan đến HNKD; sách quản lý hoạt động giám sát Nhà nước việc ghi nhận CBTT LTTM TSVH khác giao dịch HNKD Những đề xuất nhằm góp phần nâng cao chất lượng CBTT liên quan đến giao dịch HNKD công ty Việt Nam Bên cạnh kết đạt được, nghiên cứu tồn hạn chế phạm vi nghiên cứu, phương pháp nghiên cứu, thời gian lực tác giả Những hạn chế định hướng cho nghiên cứu thời gian tới ... NHẬN VÀ CÔNG BỐ THÔNG TIN VỀ LỢI THẾ THƢƠNG MẠI VÀ TÀI SẢN VƠ HÌNH KHÁC TRONG HỢP NHẤT KINH DOANH 1.1 TỔNG QUAN VỀ HỢP NHẤT KINH DOANH 1.1.1 Hợp kinh doanh VAS 11 định nghĩa “HNKD việc kết hợp DN... MỨC ĐỘ GHI NHẬN VÀ CÔNG BỐ THÔNG TIN VỀ LTTM VÀ TSVH KHÁC TRONG HNKD Ở TẬP ĐOÀN VINGROUP 2.2.1 Thiết lập tiêu đánh giá mức độ ghi nhận LTTM TSVH khác hợp kinh doanh Nghiên cứu dựa vào nghiên cứu... BCTC [19] 1.2 QUY ĐỊNH CỦA CMKT VỀ VIỆC GHI NHẬN VÀ CÔNG BỐ THÔNG TIN VỀ LTTM VÀ TSVH KHÁC TRONG HNKD 1.2.1 Vai trò việc ghi nhận cơng bố thông tin LTTM TSVH khác hợp kinh doanh Đối với giao dịch