1 MỞ ĐẦU Tính cấp thiết đề tài Ngày nay, dịch vụ kiểm tốn độc lập có vai trò ngày quan trọng hoạt động kinh tế, đặc biệt yêu cầu tính minh bạch cơng bố thơng tin doanh nghiệp đại chúng Xuất phát từ yêu cầu mà chất lượng kiểm toán ngày phải trọng nâng cao để đáp ứng nhu cầu thị trường Chất lượng dịch vụ kiểm toán tùy thuộc vào hai yếu tố quan trọng chương trình kiểm tốn đội ngũ nhân hành nghề kiểm tốn Cuộc kiểm tốn Báo cáo tài có đảm bảo phát hết gian lận sai sót trọng yếu hay khơng tùy thuộc lớn vào chương trình kiểm tốn mà Cơng ty kiểm tốn áp dụng, chương trình kiểm tốn khơng khoa học không phù hợp với quy định Chuẩn mực kiểm tốn dễ dẫn đến tình trạng kiểm tốn khơng phát hết gian lận sai sót trọng yếu Trong kiểm tốn Báo cáo tài chính, kiểm tốn viên khơng thể kiểm tra hết 100% nghiệp vụ kinh tế phát sinh doanh nghiệp kiểm toán mà áp dụng kỹ thuật chọn mẫu nhằm tăng hiệu kiểm toán phù hợp với điều kiện thời gian thực kiểm toán Một vấn đề quan trọng việc áp dụng kỹ thuật chọn mẫu xác định cở mẫu, đặc biệt thử nghiệm nhằm hạn chế rủi ro kiểm toán mức chấp nhận Với mức Rủi ro kiểm toán mức chấp nhận xác định, cở mẫu thử nghiệm phụ thuộc vào kết đánh giá rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm sốt Kiểm tốn viên, đó, khó khăn định, việc đánh giá Rủi ro tiềm tàng thường xác định hai mức có khơng có rủi ro thường đánh giá mức cao để đảm bảo nguyên tắc thận trọng Vấn đề lại buộc doanh nghiệp kiểm tốn phải xây dựng cho sở khoa học để xác định phạm vi thử nghiệm phù hợp với kết đánh giá rủi ro kiểm sốt doanh nghiệp, từ thu thập đầy đủ hiệu chứng kiểm tốn có hiệu lực đầy đủ để có sở đưa ý kiến kiểm toán Báo cáo tài doanh nghiệp Cơng ty TNHH Kiểm tốn Tư vấn Thuế -ATAX chưa thực yêu cầu nên chất lượng kiểm toán bị ảnh hưởng lớn Vì vậy, tác giả chọn đề tài: “Nghiên cứu phương pháp xác định phạm vi thử nghiệm từ kết đánh giá rủi ro kiểm soát kiểm toán báo cáo tài doanh nghiệp Cơng ty TNHH Kiểm tốn Tư vấn Thuế -ATAX “ để nghiên cứu luận văn cao học Mục đích nghiên cứu Về lý luận: Làm rõ sở lý luận phương pháp xác định phạm vi thử nghiệm từ kết đánh giá rủi ro kiểm soát kiểm toán Báo cáo tài doanh nghiệp Về thực tiễn: Thơng qua việc tìm hiểu, thu thập, tổng hợp, phân tích thông tin từ thực tiễn Công ty TNHH Kiểm toán Tư vấn thuế ATAX, phát hạn chế công tác xác định phạm vi thử nghiệm từ kết đánh giá rủi ro kiểm soát, tác giả nghiên cứu đưa phương thức đánh giá rủi ro kiểm soát cách khoa học nhằm khắc phục hạn chế việc thực thử nghiệm kiểm soát ATAX Đồng thời, tác giả áp dụng kiến thức sác xuất thống kê toán vào việc nghiên cứu xác định phạm vi thử nghiệm từ kết đánh giá rủi ro kiểm sốt kiểm tốn báo cáo tài để áp dụng Công ty ATAX 3 Đối tượng phạm vi nghiên cứu Đối tượng nghiên cứu đề tài phương pháp xác định phạm vi thử nghiệm dựa kết đánh rủi ro kiểm soát thực theo phương pháp đánh giá phù hợp Phạm vi nghiên cứu: Đề tài thực Cơng ty TNHH Kiểm tốn tư vấn Thuế ATAX Phương pháp nghiên cứu Đề tài dựa kết nghiên cứu có trước kết hợp với nghiên cứu tác giả Ý nghĩa khoa học tính thực tiễn đề tài Đề tài nghiên cứu có ý nghĩa thực tiễn lớn chất lượng kiểm toán hiệu hoạt động kiểm tốn báo cáo tài Cơng ty TNHH Kiểm tốn Tư vấn thuế -ATAX Cụ thể đề tài mang lại phương pháp xác định ảnh hưởng kết đánh giá Rủi ro kiểm soát phạm vi thử nghiệm bản, giúp cho kiểm toán mang lại hiệu Đồng thời, tác giả đề tài nghiên cứu sở cho việc xác định phạm vi thử nghiệm Kết trình tìm hiểu đánh giá hệ thống kiểm sốt nội chứng minh tác động đến phạm vi thử nghiệm bản, kiểm tốn viên có đủ sở để áp dụng chương trình kiểm tốn mẫu VACPA ban hành Qua đó, kiểm tốn viên có đủ sở để chứng minh với quan chức cơng việc Nếu đề tài áp dụng vào thực tế, việc kiểm toán báo cáo tài ATAX mang lại hiệu cao nhờ mối liên kết thiết lập sẵn đề tài Cấu trúc luận văn Nội dung Luận văn bao gồm chương Chương 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ PHƯƠNG PHÁP XÁC ĐỊNH PHẠM VI CỦA THỬ NGHIỆM CƠ BẢN TỪ KẾT QUẢ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM SOÁT TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DOANH NGHIỆP 1.1 Các đặc trưng kiểm tốn báo cáo tài 1.1.1 Mục tiêu kiểm tốn báo cáo tài Để định nghĩa kiểm tốn BCTC, có nhiều quan điểm khác nhau.Theo định nghĩa Liên Đồn Kế Tốn Quốc tế( International Federation of Acountants- IFAC) “Kiểm tốn việc kiểm toán viên độc lập kiểm tra trình bày ý kiến BCTC” Theo tiến sĩ Robert N.Anthony, giáo sư trường đại học Haward( Mỹ) thì: “Kiểm tốn việc xem xét, kiểm tra ghi chép kế toán kiểm toán viên độc lập thừa nhận bên tổ chức, đơn vị kiểm tra” Ngoài mục tiêu đưa ý kiến Báo cáo tài chính, thơng qua việc thực thủ tục kiểm toán, kiểm toán viên cịn giúp đơn vị kiểm tốn thấy rõ tồn Hệ thống kiểm soát nội bộ, tồn trình quản lý hoạt động kinh doanh mình, từ đó, kiểm tốn viên đưa ý kiến góp ý nhằm giúp đơn vị khắc phục tồn 1.1.2 Đặc điểm kiểm tốn báo cáo tài Trong kiểm tốn BCTC, số đặc điểm sau đây: - Trách nhiệm phát ngăn chặn gian lận, sai sót - Tính đảm bảo hợp lý - Kiểm tốn viên Cơng ty kiểm toán phải tuân thủ nguyên tắc chi phối kiểm tốn Báo cáo tài Phương pháp kiểm toán để thu thập chứng kiểm tốn có ảnh hưởng lớn đến chất lượng kiểm tốn, phương pháp kiểm tốn khơng phù hợp chứng kiểm tốn thu thập khơng xác, dẫn đến ý kiến kiểm toán viên dựa vào chứng kiểm toán khơng phù hợp 1.1.3 Quy trình kiểm tốn Báo cáo tài Theo hướng dẫn VAS 400- Đánh giá rủi ro kiểm soát nội quy định rằng, kiểm tốn viên bắt buộc phải có hiểu biết đánh giá định việc thiết kế thực Hệ thống kiểm soát nội đơn vị kiểm tốn Vì vậy, kiểm tốn BCTC bao gồm bước công việc bao gồm: Giai đoạn trước ký kết hợp đồng, giai đoạn đánh giá HTKSNB, giai đoạn thực thủ tục kiểm toán giai đoạn kết thúc phát hành báo cáo kiểm toán Tùy thuộc vào đặc điểm mục tiêu hoạt động Cơng ty kiểm tốn, có thêm bước thực khác 1.2 Mối liên hệ đánh giá rủi ro kiểm soát xác định phạm vi thử nghiệm Trong doanh nghiệp hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường, Ban lãnh đạo doanh nghiệp chủ sở hữu doanh nghiệp người điều hành cao doanh nghiệp Do Ban lãnh đạo doanh nghiệp kiểm tra, kiểm soát hoạt động doanh nghiệp nên thông thường, để ngăn chặn gian lận phát sinh trình hoạt động kinh doanh, người ta thường hình thành thiết kế hệ thống kiểm soát nội HTKSNB giúp lãnh đạo doanh nghiệp ngăn chặn gian lận sai sót phát sinh từ q trình hoạt động kinh doanh Vì vậy, HTKSNB thiết kế, thực tốt hoạt động cách hữu hiệu ngăn ngừa gian lận sai sót phát sinh người tạo trình hoạt động kinh doanh ngày đơn vị (ngoại trừ hạn chế vốn có HTKSNB) ngược lại, Hệ thống kiểm soát nội khơng thiết kế hoạt động hữu hiệu phát ngăn chặn kịp thời sai sót, gian lận phát sinh từ hoạt động kinh doanh Do đó, số liệu trình bày Báo cáo tài doanh nghiệp chứa đựng sai sót Xuất phát từ nguyên nhân mà Bộ Tài quy định kiểm toán Báo cáo tài phải thực đánh giá rủi ro kiểm soát trước thực thử nghiệm Vì vậy, việc đánh giá rủi ro kiểm sốt thủ tục kiểm toán bắt buộc kiểm tốn Báo cáo tài Tuy nhiên, mức độ thực đánh giá hệ thống kiểm soát nội (thử nghiệm kiểm soát) ảnh hưởng đến việc thực thử nghiệm trình bày phần 1.2.1 Các loại thử nghiệm kiểm tốn Báo cáo tài Trong kiểm tốn Báo cáo tài chính, thường có phương pháp kiểm tốn (hay cịn gọi loại thử nghiệm), thử nghiệm thử nghiệm kiểm soát 1.2.1.1 Thử nghiệm kiểm soát (Phương pháp kiểm toán tuân thủ) 1.2.1.2 Phương pháp kiểm toán (thử nghiệm bản) 1.2.2 Mối liên hệ đánh giá rủi ro kiểm soát xác định phạm vi thử nghiệm Trong kiểm tốn Báo cáo tài chính, sau thực thử nghiệm kiểm soát mà cho KTV có đủ chứng để kết luận HTKSNB hoạt động hữu hiệu phạm vi thử nghiệm nhỏ trường hợp kết thử nghiệm kiểm sốt khơng hữu hiệu Vấn đề phát sinh HTKSNB tốt ngăn chặn phần lớn gian lận sai sót phát sinh trình hoạt động kinh doanh doanh nghiệp ngược lại Như vậy, kết thử nghiệm kiểm sốt có mối liên hệ mật thiết với phạm vi thử nghiệm bản, cụ thể kết thử nghiệm kiểm sốt tốt phạm vi thử nghiệm thấp hơn, kết thử nghiệm kiểm sốt khơng tốt phạm vi thử nghiệm cao hơn, lúc này, kiểm toán viên cần phải kiểm tra nhiều chứng từ, nghiệp vụ kinh tế so với trường hợp HTKSNB đánh giá tốt 1.3 Phương pháp xác định phạm vi thử nghiệm 1.3.1 Khái niệm phương pháp xác định phạm vi thử nghiệm Phương pháp xác định phạm vi thử nghiệm kiểm tốn Báo cáo tài thực chất phương pháp xác định số lượng nghiệp vụ kinh tế mà kiểm toán viên cần kiểm tra thử nghiệm để đảm bảo mục tiêu kiểm toán 1.3.2 Các phương pháp xác định phạm vi thử nghiệm Các phương pháp xác định phạm vi thử nghiệm bao gồm: - Kiểm tra 100% nghiệp vụ kinh tế phát sinh tài khoản số dư nghiệp vụ khoản mục phát sinh, nghiệp vụ số dư mà KTV đánh giá có sai sót trọng yếu - Sử dụng phương pháp chọn mẫu để chọn số phần tử để kiểm tra Phương pháp chọn mẫu bao gồm phương pháp chọn mẫu đại diện phương pháp chọn mẫu phi đại diện Tuy nhiên, việc chọn mẫu tùy thuộc vào kết đánh giá KTV rủi ro kiểm soát rủi ro tiềm tàng Chương 2: THỰC TRẠNG ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM SOÁT TẠI ATAX VÀ MỐI LIÊN HỆ VỚI PHẠM VI THỬ NGHIỆM CƠ BẢN ĐANG ĐƯỢC ÁP DỤNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI ATAX 2.1 Giới thiệu cơng ty TNHH Kiểm tốn TV Thuế-ATAX 2.1.1 Q trình hình thành phát triển Cơng ty TNHH Kiểm tốn Tư vấn Thuế, tên viết tắt ATAX- Auditting and Tax consulting Company thành lập ngày 30/06/2006 theo giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh số 3202003333 Sở Kế hoạch Đầu tư thành phố Đà Nẵng cấp Với phương châm “Chất lượng tạo nên khác biệt”, hoạt động ATAX ngày tín nhiệm khách hàng, để ghi nhận chất lượng dịch vụ ATAX, ngày 11/10/2009, Hà Nội, Ban tổ chức giải thưởng "Thương hiệu chứng khốn uy tín năm 2009" bình chọn, trao Cúp vàng chứng nhận đạt giải cho ATAX - 14 cơng ty kiểm tốn vinh danh tổ chức kiểm tốn uy tín 2.1.2 Đặc điểm hoạt động kinh doanh cấu tổ chức Cơng ty 2.1.2.1 Các loại hình dịch vụ Cơng ty Dịch vụ kiểm tốn Dịch vụ tư vấn thuế bao Dịch vụ kế toán 2.1.2.2 Cơ cấu tổ chức quản lý Công ty: Bao gồm: Giám đốc, Phó giám đốc, Phịng nghiệp vụ 2, Phịng kiểm tốn xây dựng bản, Phịng hành chính, Phịng kế toán 2.2 Thực trạng đánh giá rủi ro kiểm soát ATAX mối liên hệ với phạm vi thử nghiệm ATAX áp dụng kiểm tốn Báo cáo tài 2.2.1 Chương trình kiểm tốn ATAX áp dụng ATAX áp dụng hướng dẫn chương trình kiểm tốn mẫu Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam ban hành năm 2010 2.2.2 Quy trình kiểm tốn báo cáo tài Cơng ty TNHH Kiểm tốn Tư vấn Thuế -ATAX Trong kiểm tốn Báo cáo tài ATAX bao gồm giai đoạn, cụ thể: - Giai đoạn trước ký hợp đồng kiểm toán - Giai đoạn lập kế hoạch chiến lược - Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán - Giai đoạn thực kế hoạch kiểm toán - Giai đoạn phát hành Báo cáo kiểm toán - Giai đoạn sau phát hành Báo cáo kiểm toán giai đoạn hậu 2.2.3 Thực trạng đánh giá rủi ro kiểm soát xác định phạm vi thử nghiệm ATAX Việc thực thử nghiệm kiểm soát (đánh giá rủi ro kiểm soát) thực hầu hết giai đoạn kiểm toán ngoại trừ giai đoạn cuối Theo đó, kiểm tốn viên tìm hiểu đánh giá yếu tố hệ thống kiểm tốn nội bao gồm: - Mơi trường kinh doanh; - Tính trực Ban giám đốc; - Hệ thống kế toán; - Hệ thống thủ tục kiểm soát, trình tự việc vận hành thủ tục kiểm sốt đơn vị kiểm tốn Việc tìm hiểu, đánh giá tính thiết kế, thực hữu hiệu Hệ thống kiểm sốt nội khơng phải trải tất 10 giai đoạn tất yếu tố mà giai đoạn thực mục tiêu kiểm soát cụ thể gồm nội dung sau đây: Tìm hiểu khách hàng mơi trường hoạt động Đánh giá tính thiết kế thực chu trình kinh doanh; Đánh giá tính hữu hiệu chu trình kinh doanh quan trọng Mỗi mục tiêu thực cụ thể sau: 2.2.3.1 Trong giai đoạn tìm hiểu khách hàng mơi trường hoạt động - Tìm hiểu yếu tố bên ngồi doanh nghiệp: + Các thơng tin mơi trường kinh doanh chung DN năm hành; + Đánh giá vấn đề ngành nghề kinh doanh; + Các thông tin chung môi trường pháp lý mà DN hoạt động - Tìm hiểu yếu tố bên doanh nghiệp (hiểu biết doanh nghiệp) + Các thơng tin chung hoạt động tình hình kinh doanh chủ yếu DN + Hình thức sở hữu, bên có liên quan, cấu trúc tổ chức doanh nghiệp + Các thay đổi lớn hoạt động doanh nghiệp năm: + Hiểu biết hệ thống kế toán áp dụng + Kết kinh doanh thuế + Đội ngũ nhân kế toán vấn đề khác Kết cuối trình tìm hiểu yếu tố bên bên doanh nghiệp ghi lại vào cuối wps số A310, cụ thể 12 Báo cáo tài kiểm toán (mục 3.2.2 nêu hướng khắc phục nhược điểm này) 2.2.4 Mối liên hệ đánh giá Rủi ro kiểm soát với phạm vi thử nghiệm áp dụng kiểm toán Báo cáo tài ATAX Như vậy, với cơng việc mà kiểm toán viên thực ATAX, hệ thống kiểm sốt chu trình doanh nghiệp tốt hay khơng kiểm tốn không áp dụng thử tiếp tục thử nghiệm kiểm sốt chương trình khơng quy định rõ ràng doanh nghiệp sản xuất, gọi HTKSNB Tốt, Trung bình khơng tốt Điểm yếu thứ chương trình ATAX sử dụng cho thấy, kết việc đánh giá HTKSNB doanh nghiệp tốt hay không tốt cho kết phạm vi thử nghiệm Vì vậy, thực tế nhân viên ATAX thường bỏ qua giai đoạn kiểm tra tính thiết kế thực HTKSNB mà họ vào thực thủ tục kiểm toán chi tiết Hiện nay, chương trình kiểm tốn ATAX áp dụng nêu mức kết đánh giá hệ thống kiểm soát nội để làm sở chọn mẫu thử nghiệm bản, cụ thể mức Tốt, Trung bình, Yếu Các mức đánh giá khơng có liên quan mật thiết đến kết q trình thực thử nghiệm kiểm sốt nêu Kết trình đánh giá HTKSNB doanh nghiệp thiết kế tốt hay không tốt KTKSNB, doanh nghiệp thực tốt hay không tốt HTKSNB cuối HTKSNB vận hành hữu hiệu hay không 13 Hơn nữa, hạn chế từ chương trình kiểm tốn khơng đưa hướng dẫn cụ thể cho kiểm toán viên kết luận HTKSNB, tất khách hàng ATAX, kiểm tốn viên kết luận HTKSNB Trung bình, đó, nhân tố R thường chọn 1,5 cho tài khoản Bảng cân đối kế toán 0,5 cho tài khoản Bảng kết hoạt động kinh doanh Qua khảo sát hồ sơ lưu ATAX cho thấy việc tìm hiểu hệ thống kiểm sốt nội mang tính đối phó với quy định chuẩn mực, tức điền đầy đủ thông tin cần thiết vào Giấy làm việc kiểm tra HTKSNB có sẵn đầy đủ giấy làm việc theo yêu cầu chương trình, đó, xét mặt chất lượng giấy làm việc chưa đạt yêu cầu tác động việc đánh giá HTKSNB (thực thử nghiệm kiểm soát) đến phạm vi thử nghiệm 2.3 Ví dụ điển hình xác định phạm vi thử nghiệm – ATAX (Phụ lục kèm theo) 2.4 Nhận xét việc xác định phạm vi thử nghiệm từ kết đánh giá rủi ro kiểm sốt ATAX Qua ví dụ cho thấy, có vấn đề sau tồn việc thực thử nghiệm kiểm soát ATAX sau: Chương trình khơng nêu hết mục tiêu kiểm soát nên kiểm toán viên kiểm tra mục tiêu có sẵn, đó, khơng đủ sở để kết luận HTKSN thiết kế thực tốt hay không Khi không đủ sở để kết luận HTKSNB số lượng mẫu chọn kiểm tra mang tính chất chủ quan KTV mà khơng có sở để đánh giá 14 Giấy làm việc A410 cho thấy mặc KTV hài lòng hết với mục tiêu kiểm sốt đặt họ định khơng kiểm tra tính hữu hiệu HTKSNB Việc xác định phạm vi thử nghiệm mà không thực phân tích tổng thể khơng xác định hướng kiểm toán trước thực chọn mẫu nên mẫu chọn không đại diện cho tổng thể, đồng thời khơng xác định hướng kiểm tốn nên tất tài khoản nên tài khoản Báo cáo tài dùng phương pháp chọn mẫu theo thống kê nên sau thực kiểm tra mẫu, kiểm tốn viên khơng thể thu thập chứng kiểm tốn đầy đủ thích hợp cho ý kiến Số lượng mẫu chọn áp dụng theo chương trình kiểm tốn mẫu mà khơng nêu sở lý luận cho việc lựa chọn Phần đề tài tập trung vào giải hạn chế nêu phần II Chương 3: HOÀN THIỆN PHƯƠNG PHÁP XÁC ĐỊNH PHẠM VI CỦA THỬ NGHIỆM CƠ BẢN TỪ KẾT QUẢ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM SỐT TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DOANH NGHIỆP TẠI CƠNG TY TNHH KIỂM TỐN VÀ TƯ VẤN THUẾ -ATAX Xuất phát từ hạn chế chương trình kiểm tốn mà ATAX áp dụng, tác giả tập trung vào nghiên cứu vấn đề sau: - Nghiên cứu mối quan hệ thử nghiệm kiểm soát đến phạm vi thử nghiệm kiểm tốn Báo cáo tài thông qua việc xây dựng hệ thống mục tiêu kiểm sốt chu trình kinh doanh quan trọng có doanh nghiệp sản xuất, đồng thời xây dựng hệ thống tiêu thức, quy trình nhằm đánh giá Hệ thống 15 kiểm soát nội (thực thử nghiệm kiểm sốt) cách cụ thể để đưa kết luận phù hợp HTKSNB, từ có đủ sở để xác định phạm vi thử nghiệm phù hợp (gọi tắt nghiên cứu phương thức quy trình thực thử nghiệm kiểm soát) - Nghiên cứu phương pháp xác định phạm vi thử nghiệm từ kết đánh giá rủi ro kiểm soát ATAX cách vận dụng nghiên cứu có trước lĩnh vực kiểm tốn - Vận dụng nghiên cứu vào thực đánh giá HTKSNB xác định phạm vi thử nghiệm phần hành doanh thu nợ phải thu 3.1 Nghiên cứu phương thức quy trình đánh giá rủi ro kiểm soát 3.1.1 Phương pháp tiếp cận trình thực thử nghiệm kiểm soát Phương pháp tiếp cận đề tài dựa vào phương pháp tiếp cận theo rủi ro việc thực thử nghiệm kiểm soát mối quan hệ với phạm vi thử nghiệm cần phải đánh giá theo chu trình kinh doanh Để tiến hành đánh giá theo chu trình, người viết đề cập đến mục tiêu kiểm soát tối thiểu cho chu trình Mục tiêu sở, hay cịn gọi hành lang an tồn, doanh nghiệp không được mục tiêu mức độ định xem hệ thống kiểm sốt phần hành khơng đạt yêu cầu 3.1.2 Mục tiêu kiểm soát chu trình kinh doanh doanh nghiệp sản xuất 3.1.3 Quy trình đánh giá rủi ro kiểm sốt 3.1.3.1- Quy trình thực thử nghiệm kiểm sốt 16 Quy trình thực đánh giá HTKSNB thực theo hướng dẫn Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam phù hợp với thông lệ quốc tế Qúa trình đánh giá HTKSNB thực qua bước đánh giá mặt thiết kế, đánh giá việc thực đánh giá tính hữu hiệu chu trình kinh doanh 3.1.3.2 Đánh giá rủi ro kiểm soát 3.1.3.2.1 Các loại rủi ro phát q trình đánh giá hệ thống kiểm sốt nội - Rủi ro liên quan đến toàn Báo cáo tài chính; - Rủi ro phát liên quan đến một vài tài khoản 3.1.3.2.2 Các mức độ đánh giá rủi ro kiểm soát - Khi HTKSN đánh giá Yếu: HTKSNB đánh giá Yếu trường hợp sau đây: + HTKSNB không thiết kế đạt yêu cầu; + Trường hợp HTKSNB thiết kế đạt yêu cầu không triển khai thực - Khi HTKSN đánh giá Trung bình khi: Đơn vị kiểm tốn thực thủ tục kiểm sốt thực khơng hữu hiệu; HTKSNB thực hữu hiệu có rủi ro phát nên kiểm toán viên phải thận trọng nghề nghiệp nên kết luận HTKSN Trung bình - Khi HTKSNB đánh giá Tốt: Là trường hợp HTKSNB phần hành thiết kế, thực tốt triển khai thực hữu hiệu 3.1.4 Phương thức thực đánh giá rủi ro kiểm sốt 17 Giai đoạn tìm hiểu hoạt động kinh doanh thực tương tự quy trình ATAX áp dụng Các giai đoạn lại thực theo giai đoạn sau: - Giai đoạn kiểm tra việc thiết kế thủ tục kiểm soát - Giai đoạn kiểm tra việc thực thủ tục kiểm soát thiết kế - Giai đoạn đánh giá tính hữu hiệu HTKSNB 3.2 Hồn thiện việc xác định phạm vi thử nghiệm Công ty TNHH Kiểm toán Tư vấn Thuế ATAX 3.2.1 Xác định hướng kiểm tốn phân tích tổng thể xác định phạm vi thử nghiệm Việc xác định phạm vi thử nghiệm kiểm tốn Báo cáo tài thực phương pháp, phương pháp xác định phạm vi thử nghiệm theo xét đoán kiểm toán viên phương pháp sử dụng hàm thống kê toán để chọn phạm vi thử nghiệm Phạm vi thử nghiệm việc phụ thuộc vào kết đánh giá kiểm toán viên hệ thống kiểm sốt nội (xác định có rủi ro phát hiện), cịn phụ thuộc vào hướng kiểm tốn mà kiểm toán viên áp dụng để kiểm toán khoản mục, số dư tài khoản kết phân tích tổng thể kiểm tốn viên tổng thể cần kiểm tra Vì vậy, xác định phạm vi thử nghiệm kiểm toán Báo cáo tài chính, ATAX cần phải thực đầy đủ yêu cầu xác định hướng kiểm toán cho khoản mục số dư cần kiểm tra, đồng thời, cần phải thực phân tích tổng thể cần kiểm tra để xác định phạm vi thử nghiệm cho phù hợp 18 3.2.2 Xác định phạm vi thử nghiệm công thức thống kê tốn Sau thực phân tích nêu mục 3.2.1, tổng thể cần kiểm tra thỏa mãn yêu cầu hướng kiểm toán (hướng overstatement) tính chất đại diện tổng thể, kiểm tốn viên áp dụng cơng thức thống kê toán để xác định phạm vi thử nghiệm từ kết đánh giá rủi ro kiểm soát sau: Vận dụng phương pháp DUS – (Dollar – Unit Sampling ) vào việc xác định phạm vi thử nghiệm kiểm tốn Báo cáo tài Phương pháp DUS phương pháp sửa đổi phương pháp chọn mẫu thuộc tính cho phép kiểm tốn viên đưa kết luận đơn vị tiền tệ cách phù hợp Phương pháp có nhiều tên gọi khác nhau, bao gồm: CAV- Combined attributed-variable sampling, CMAcumulative monetary amount sampling, MUS- Moneytary unit sampling phương pháp PPS- Probability proportional to size Phương pháp DUS phương pháp chọn mẫu gắn liền với khoản tiền Đô la Mỹ với phương pháp thống kê Phương pháp sử dụng rộng rãi nhiều hãng kiểm toán giới Phương pháp DUS định nghĩa tổng thể cần kiểm tra số tiền số dư tài khoản số phát sinh loại nghiệp vụ kinh tế Ví dụ, cần kiểm tra số dư khoản nợ phải thu tổng thể cần kiểm tra tổng số dư tài khoản nợ phải thu thời điểm cần kiểm tra số lượng khách hàng nợ Theo phương pháp này, số lượng mẫu chọn tính cơng thức sau: N= (BV*R)/MM (1) 19 Trong đó: N: số lượng mẫu chọn; BV: (Book value) Tổng giá trị sổ sách (giá trị ghi sổ) số dư tài khoản tổng giá trị nghiệp vụ kinh tế phát sinh; R: Yếu tố rủi ro tính theo hàm Poison tương ứng với rủi ro chấp nhận sai sót (Risk of incorrect acceptance- RIA) MM: (Material of Misstatement) Mức trọng yếu kiểm tốn Cơng thức tính mức trọng yếu xuất phát từ cơng thức tính xác suất sai sót từ hàm Poisson sau: R=n.P, cho P= MM/BV (P =r/n tỷ lệ sai sót thủ tục kiểm tra bản) Các yếu tố công thức tính tốn sau: - Về mức trọng yếu (MM) Trong kiểm tốn Báo cáo tài chính, yếu tố mức trọng yếu (MM) yếu tố tính dựa vào phương pháp cho chương trình kiểm toán mẫu VACPA ban hành Mức trọng yếu tính dựa vào tổng doanh thu, lợi nhuận trước thuế tổng tài sản doanh nghiệp kiểm tốn Mức trọng yếu thơng thường tính theo tỷ lệ sau: + 0,5% đến 3% doanh thu; + 5%- 10% lợi nhuận trước thuế + 2% tổng giá trị tài sản Việc lựa chọn tính tốn mức trọng yếu theo tiêu tùy thuộc vào xét đoán kiểm toán viên đối tượng khách hàng Đối với khách hàng niêm yết, công ty đại chúng, kiểm toán viên thường chọn tiêu lợi nhuận trước thuế để tính tiêu trọng yếu, doanh nghiệp thành lập thường chọn tiêu Tổng tài 20 sản, doanh nghiệp khác kiểm tốn viên lựa chọn tiêu doanh thu để tính - Về tổng thể cần kiểm tra (BV) Như trình bày phần 3.2.1, tổng thể cần kiểm tra sử dụng công thức chọn mẫu giá trị ghi sổ kế tốn tính theo đơn vị tiền tệ Đơ la Mỹ Điều có nghĩa kiểm toán viên áp dụng phương pháp chọn mẫu theo công thức nêu tài khoản xác định hướng kiểm toán Overstatment Đây hướng kiểm toán mà kiểm toán viên mặc định giá trị ghi sổ doanh nghiệp kiểm toán cao so với giá trị thực tế phát sinh -Về yếu tố rủi ro R Yếu tố mức độ rủi ro R tính theo hàm poisson nhân tố tương ứng với 1- độ đảm bảo kiểm toán hay RIA(Page 25, chapter 10- Audit Sampling) Nhân tố R tính tốn dựa vào Bảng giá trị R (R value table) tính tốn sẵn từ hàm Poisson (Phụ lục 03 kèm theo) (nguồn: Audit Sampling) RIA rủi ro chấp nhận sai sót (incorrect acceptance) ma trận rủi ro kiểm tốn hay cịn gọi rủi ro kiểm tra chi tiết rủi ro chọn mẫu để thực thủ tục kiểm tốn Dựa vào Bảng tính nhân tố R tương ứng với tỷ lệ rủi ro chấp nhận sai sót-RIA kiểm tốn viên suy nhân tố R Vấn đề sử dụng cơng thức (1) để tính tốn phạm vi thử nghiệm bản, kiểm tốn viên cần có ước lượng ban đầu số lượng sai sót chấp nhận để chọn mức R thích hợp Sau áp dụng công thức để xác định cở mẫu kiểm tra chi tiết, kết 21 kiểm tra có số lượng sai sót lớn kiểm tốn viên cần sử dụng công thức nội suy để suy kết thủ tục kiểm tra 3.2.3 Xác định phạm vi thử nghiệm từ kết đánh giá rủi ro kiểm sốt Ta có mơ hình loại rủi ro kiểm tốn sau: AR= IR x CR x RIA (2) AR: Là rủi ro kiểm toán, loại rủi ro tính 1- mức độ đảm bảo kiểm toán AR hãng kiểm toán xác định thường từ 5% đến 10% IR: Là rủi ro tiềm tàng tài khoản, loại rủi ro xác định xét đoán kiểm toán viên Các hãng kiểm toán thường đánh giá loại rủi ro mức từ 0,3 đến (Theo Audit Sampling page 21) CR: Là mức rủi ro kiểm soát, loại rủi ro kiểm toán viên đánh giá sau thực đánh giá hệ thống kiểm soát nội Các hãng kiểm toán thường định đánh giá mức rủi ro từ 0,3 đến 1(Theo Audit Sampling page 21) RIA: (Risk of incorrect acceptance) trình bày phần 3.2.2 Từ cơng thức (2) suy ra: AR RIA= - (2) CR x IR Như vậy, với mức độ AR đặt hãng kiểm tốn, mức IR CR có từ kết đánh giá HTKSNB, kiểm toán viên suy mức RIA, tương ứng với mức RIA, kiểm 22 tốn viên áp dụng Bảng tính giá trị R áp dụng công thức (1) để suy phạm vi thử nghiệm Qua kiểm tra thử nghiệm phương pháp nêu trên, tỷ lệ rủi ro kiểm sốt ln tỷ lệ thuận với số lượng mẫu cần chọn để kiểm tra thủ tục kiểm tra Điều có nghĩa HTKSNB thiết kế, thực hoạt động hữu hiệu rủi ro kiểm sốt xác định thấp số lượng mẫu chọn cần kiểm tra thử nghiệm thấp ngược lại Để xác định mức độ Rủi ro kiểm soát – CR từ kết đánh giá HTKSNB, tác giả đề tài đề xuất mức độ khác tương ứng với kết đánh giá HTKSNB sau: Rủi ro kiểm soát rủi rủi ro kiểm sốt Ngun Cao Trung bình 0,7 mức ro Thấp 0,3 kiểm soát nhân định Mức độ việc phân gắn liền với mức kết việc đánh giá HTKSNBlà Tốt, Trung bình, Kém Mỗi mức Rủi ro kiểm soát tương ứng với kết đánh giá RRKS phần 3.1 Tuy nhiên, RRKS(CR) tỷ lệ thuận với số lượng mẫu chọn thử nghiệm bản, vậy, tác giá đề tài chọn mức CR cao mức phân tách để đảm bảo tính thận trọng thử nghiệm Như vậy, tương ứng với kết đánh giá HTKSNB, vận dụng Bảng phân loại nêu trên, công thức (1), (2) Bảng tính giá trị R cho từ hàm Poisson, kiểm tốn viên suy phạm vi thử nghiệm 23 Vấn đề quan trọng xác định phạm vi thử nghiệm để vận dụng bảng R – Table giả định thực hàm Poison, nhân tố R xác định dựa vào giả định số lượng sai sót có thử nghiệm, hàm Poisson giả định sai sót phát sinh từ 0-20 sai sót Tương ứng với giá trị K sai sót giả định, Cơng ty kiểm toán chọn mức R cần thiết để chọn mẫu thử nghiệm bản, sau đó, cần phải có đánh giá lại phạm vi thử nghiệm sai sót sau thực thử nghiệm khơng phải số lượng sai sót giả định ban đầu 3.3 Áp dụng nghiên cứu vào việc xác định phạm vi thử nghiệm từ kết đánh giá rủi ro kiểm soát phần hành doanh thu nợ phải thu Kết luận chương 3: Bằng kinh nghiệm thực tế kết hợp với tài liệu có sẵn, tác giả đề tài nghiên cứu phương pháp cách thức đánh giá HTKSNB phương pháp xác định phạm vi thử nghiệm chứng minh mối liên hệ kết đánh giá HTKSNB phạm vi thử nghiệm Kết nghiên cứu phần cho thấy mức độ rủi ro kiểm sốt ln tỷ lệ thuận với phạm vi thử nghiệm kiểm toán Báo cáo tài doanh nghiệp PHẦN KẾT LUẬN 24 Trong bối cảnh hầu hết Cơng ty kiểm tốn vừa nhỏ Việt Nam áp dụng chủ yếu chương trình kiểm tốn mẫu Hội kiểm tốn viên hành nghề Việt Nam ban hành Như trình bày phần II, chương trình chứa đựng nhiều hạn chế việc xác định phạm vi thử nghiệm mối quan hệ thử nghiệm kiểm soát đến phạm vi thử nghiệm ATAX nằm số doanh nghiệp Xuất phát từ hạn chế này, tác giả đề tài áp dụng nghiên cứu có trước để chứng minh phương pháp xác định phạm vi thử nghiệm Đồng thời, tác giả nghiên cứu đề xuất phương pháp thực thử nghiệm kiểm soát cách khoa học để kết luận việc thiết kế, thực tính hữu hiệu Hệ thống kiểm soát nội nhằm khắc phục hạn chế vốn có Chương trình kiểm tốn ATAX áp dụng Thơng qua đó, kiểm tốn viên có đủ sở để chứng minh cho phạm vi thử nghiệm phần hành Báo cáo tài kiểm tốn Vấn đề nghiên cứu đề tài xem bước đột phá sở lý luận việc xác định phạm vi thử nghiệm kiểm toán BCTC doanh nghiệp kiểm toán vừa nhỏ Việt Nam Đề tài thực với hướng dẫn, bảo tận tình giáo viên hướng dẫn, thông qua đây, xin chân thành cảm ơn Tiến sĩ Đoàn Thị Ngọc Trai giúp tơi hồn thiện đề tài Do thời gian nghiên cứu cịn hạn nên đề tài khơng tránh khỏi thiếu sót, mong góp ý từ giáo viên hướng dẫn Hội đồng bảo vệ Tôi xin chân thành cảm ơn 25 ... kê toán vào vi? ??c nghiên cứu xác định phạm vi thử nghiệm từ kết đánh giá rủi ro kiểm soát kiểm tốn báo cáo tài để áp dụng Cơng ty ATAX 3 Đối tư? ??ng phạm vi nghiên cứu Đối tư? ??ng nghiên cứu đề tài. .. tài phương pháp xác định phạm vi thử nghiệm dựa kết đánh rủi ro kiểm soát thực theo phương pháp đánh giá phù hợp Phạm vi nghiên cứu: Đề tài thực Công ty TNHH Kiểm toán tư vấn Thuế ATAX Phương pháp. .. thiện vi? ??c xác định phạm vi thử nghiệm Công ty TNHH Kiểm toán Tư vấn Thuế ATAX 3.2.1 Xác định hướng kiểm tốn phân tích tổng thể xác định phạm vi thử nghiệm Vi? ??c xác định phạm vi thử nghiệm kiểm toán