A. CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ HẠCH TOÁN THUẾ GTGT TRONG DOANH NGHIỆP I. NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ THUẾ GTGT TRONG DnOANH NGHIỆP 1. Khái niệm và đặc điểm 1.1. khái niệm Thuế giá trị gia tăng là khoản thuế đánh trên giá trị tăng thêm của hàng hóa và dịch vụ phát sinh trong quá trình từ sản xuất, lưu thông đến tiêu dùng. Đây là loại thuế gián thu do các nhà sản xuất kinh doanh nộp hộ người tiêu dùng thông qua việc tính gộp thuế này vào giá bán mà người tiêu dùng phải thanh toán (Điều 1, nghị định số 28/ 1998,NĐ- CP ngày11/5/1998 của Chính Phủ) 1.2. Đặc điểm của thuế GTGT Trong mỗi khâu tiêu thụ hàng hóa, dịch vụ thì thuế GTGT điều được tính trên giá trị bán ra. Tính thuế GTGT giai đoạn sau đều phải trừ thuê úGTGT đã nộp ở giai đoạn trước. Do vậy không gây ra hiện tượng trùng lặp. Hiệu quả của thuế GTGT không phụ thuộc vào việc tổ chức và phân chia các chu trình kinh tế cho dù sản phẩm có trải qua bao nhiêu giai đoạn thì tổng số thuế phải nộp cũng chỉ bằng thuế suất nhân với giá mua của người tiêu dùng cuối cùng. Do vậy, thuế GTGT không gây đột biến giá sản xuất khi sản phẩm trải qua nhiều giai đoạn chế biến. Mức thuế GTGT thường được xây dựng căn cứ vào công dụng vật chất của sản phẩm. 2. Đối tượng nộp thuế GTGT (Qui định tại điều 3, nghị định số 28/1998 NĐ-CP ngày 11/5/1998 của chính phủ). Bao gồm các tổ chức cá nhân có hoạt động sản xuất kinh doanh hàng hóa, dịch vụ chịu thuế ở Việt Nam, không phân biệt ngành nghề, hình thức tổ chức kinh doanh (gọi chung là cơ sở kinh doanh) và các tổ chức cá nhân khác có nhập khẩu hàng hóa thuộc đối tượng chịu thuế GTGT, gọi chung là người nhập khẩu. Đối tượng chiûu thuế và không chịu thuế GTGT: - Đối tượng chịu thuế GTGT: Là hàng hóa dịch vụ dùng cho sản xuất, kinh doanh và tiêu dùng ở Việt Nam trừ các đối tượng được qui định tại điều 4 của luật này. - Đối tượng không chịu thuế GTGT: Là sản phẩm hàng hóa do người nông dân trực tiếp sản xuất, những dịch vụ văn hóa phục vụ cho đời sống tinh thần cho nhân dân mà theo điều 4 của luật thuế GTGT đã được sửa đổi theo điều 1 nghị quyết số 240/2000 NQ- UBTVQH là gồm 26 loại hàng hóa dịch vụ: sản phẩm trồng trọt, sản phẩm muối, dịch vụ công cộng vệ sinh thoát nước đường phố II. PHƯƠNG PHÁP XÁC ĐỊNH THUẾ GTGT TRONG DOANH NGHIỆP Nguyên tắc chung: Giá tính được xác định tùy theo hàng hóa dịch vụ. Đối với các hàng hóa dịch vu ûdo cơ sở kinh doanh bán ra hoặc cung cấp cho đối tượng khác là giá bán chưa có thuế GTGT 1. Thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ 1.1. Đối tượng áp dụng Các đơn vị tổ chức kinh doanh cụ thể là các doanh nghiệp nhà nước, các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài, và bên nước ngoài có tham gia hợp tác kinh doanh theo luật đầu tư nước ngoài tại Việt Nam, doanh nghiệp tư nhân, Công ty TNHH, Công ty cổ phần các tổ chức kinh tế các tổ chức xã hội khác (trừ các đối tượng nộp thuế theo phương pháp trực tiếp ) 1.2. Xác định thuế GTGT phải nộp a) Xác định thuế GTGT đầu ra: Giá tính thuế của hàng hóa dịch vụ chịu thuế bán ra phải được căn cứ vào những quy định tại điều 7 của luật thuế GTGT và điều 6 của nghị định số 79/2000 NĐ - CP Thuế suất thuế GTGT của hàng hóa dịch vụ: Theo quy định tại điều 8 của luật thuế GTGT và điều 7 của nghị định số 79/2000 NĐ - CP thì thuế suất thuế GTGT có 4 mức thuế suất sau: 0%; 5%; 10% và 20% trong đó mức 10% là mức phổ biến nhất. - Mức 0% áp dụng đối với hàng hóa xuất khẩu, việc quy định mức thuế suất 0% chủ yếu nhằm khuyến khích xuất khẩu. - Mức 5% áp dụng đối với hàng hóa, dịch vụ thiết yếu phục vụ trực tiếp cho sản xuất và tiêu dùng như lương thực, thực phẩm, phân bón, dụng cụ y tế - Mức 20% áp dụng đối với hàng hóa dịch vụ không thiết yếu như vàng bạc đá quý , khách sạn, xổ số kiến thiết b) Xác định thuế GTGT đầu vào: Thuế GTGT đầu vào thường được xác định bằng tổng số thuế GTGT ghi trên hóa đơn GTGT mua hàng hóa, dịch vụ (cả TSCĐ dùng cho sản xuất kinh doanh, hàng hóa dịch vụ chịu thuế GTGT) hoặc được ghi trên chứng từ nộp thuế của hàng hóa nhập khẩu. Riêng đối với hàng hóa, dịch vụ có tính đặc thù như tem bưu chính vé cước vận tải, vé số kiến thiết giá thanh toán là giá đã có thuế GTGT. => Thuế GTGT đầu vào = Giá thanh toán - Giá chưa có thuế GTGT Xác định thuế GTGT đầu vào được khấu trừ: Thuế GTGT đầu vào của cơ sở kinh doanh được khấu trừ như sau: + Thuế GTGT được khấu trừ là thuế GTGT của hàng hóa, dịch vụ dùng cho sản xuất kinh doanh hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT + Hàng hóa bị tổn thất do thiên tai hỏa hoạn, mất cắp được xác định trách nhiệm bồi thường thì số thuế GTGT đầu vào của hàng hóa này được tính vào giá trị hàng hóa bị tổn thất phải bồi thường không được tính vào số thuế GTGT được khấu trừ khi kê khai thuế GTGT phải nộp. + Trường hợp hàng hóa, dịch vụ mua vào dùng đồng thời cho sản xuất kinh doanh hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT và không chịu thuế GTGT thì chỉ được khấu trừ số thuế đầu vào của hàng hóa, dịch vụ dùng cho SXKD hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT. 2. Thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp 2.1. Đối tượng áp dụng - Cá nhân sản xuất kinh doanh là người Việt Nam. - Tổ chức cá nhân nước ngoài kinh doanh tại Việt Nam không theo luật đầu tư nước ngoài tại Việt Nam, chưa thực hiện đầy đủ các điều kiện về kế toán, hóa đơn, chứng từ để làm căn cứ tính thuế theo phương pháp khấu trừ thuế. - Cơ sở kinh doanh vàng bạc đá quý, ngoại tệ. 2.2. Xác định thuế phải nộp - Số thuế GTGT phải nộp = GTGT của hàng hóa, dịch vụ chịu thuế x Thuế suất Giá trị gia tăng chính là phần chênh lệch giữa doanh số bán và doanh số vật tư hàng hóa, dịch vụ mua vào dùng cho sản xuất, hoặc; Phương pháp xác định GTGT làm căn cứ để tính thuế GTGT phải nộp đối với từng cơ sở kinh doanh như sau: - Đối với cơ sở kinh doanh đã thực hiện đầy đủ việc mua bán hàng hóa dịch vụ có hóa đơn, chứng từ, ghi chép sổ sách kế toán thì GTGT được xác định căn cứ vào giá mua, giá bán ghi trên chứng từ. - Trường hợp cơ sở kinh doanh chỉ có hóa đơn, chứng từ bán hàng hóa, dịch vụ mà không đầy đủ hóa đơn chứng từ mua hàng. - Đối với cá nhân, hộ kinh doanh chưa thực hiện hoặc thực hiện chưa đầy đủ hóa đơn, chứng từ bán hàng hóa, dịch vụ thì Cơ quan thuế sẽ căn cứ vào tình hình kinh doanh của từng hộ mà ấn định mức doanh thu tính thuế. GTGT = Doanh thu ấn định x GTGT tính trên doanh thu (% này do cục thuế xác định) B. HẠCH TOÁN THUẾ GTGT TRONG DOANH NGHIỆP I. HẠCH TOÁN THUẾ GTGT ĐỐI VỚI ĐƠN VỊ NỘP THUẾ GTGT THEO PHƯƠNG PHÁP KHẤU TRỪ 1. Hạch toán thuế GTGT đầu vào 1.1. Tài khoản sử dụng Để hạch toán thuế GTGT đầu vào, kế toán sử dụng tài khoản 133: Thuế GTGT được khấu trừ, tài khoản này dùng để phản ánh số thuế GTGT đầu vào được khấu trừ, đã khấu trừ và còn được khấu trừ. Tài khoản này chỉ sử dụng đối những cơ sơ kinh doanh thuộc đối tượng nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ (không áp dụng đối cơ sở kinh doanh nộp thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp và đối tượng không chịu thuế GTGT). 1.2 . Kết cấu và nội dung của tài khoản 133 Bên nợ: Số thuế GTGT đầu ra được khấu trư. Bên có: Số thuế GTGT đầu vào được khấu trư. Kết chuyển số thuế GTGT đầu vào không được khấu trừ. Số thuế GTGT được hoàn lại. Số dư bên nợ: - Số thuế GTGT đầu vào còn được khấu trừ. - Số thuế GTGT đầu vào được hoàn lại nhưng ngân sách nhà nước chư a hoàn lại. + Tài khoản 133 có 2 tài khoản cấp 2 TK 1331 “Thuế GTGT được khấu trừ của hàng hóa, dịch vụ” TK 1332 “Thuế GTGT được khấu trừ của TSCĐ” 1.3. Phương pháp hạch toán một số nghiệp vụ kinh tế chủ yếu Đối với hàng hoá, vật tư, TSCĐ mua vào dùng cho hoạt động SXKD chịu thuế GTGT. - Mua về nhập kho Nợ TK 152 “Mua nguyên vật liệu” Nợ TK 153 “Mua CCDC” Nợ TK 156 “Mua hàng hóa” Nợ TK 211 “Mua TSCĐ” Nợ TK 133 “Thuế GTGT đầu vào” Có TK liên quan : 111, 112, 331: “Tổng giá thanh toán” - Mua dịch vụ vật tư dùng trực tiếp cho sản xuất Nợ TK621 “Mua nguyên vật liệu dùng trực tiếp cho sản xuất” Nợ TK627 “Mua nguyên vật liệu dùng trực tiếp cho sản xuất chung” Nợ TK641,642 “Mua nguyên vật liệu dùng trực tiếp cho bộ phận bán hàng” Nợ TK241 “Mua nguyên vật liệu dùng trực tiếp cho xây dựng cơ bản” Nợ TK133 “Thuế GTGT đầu vào” Có TK 111, 112, 331 - Mua hàng hóa giao bán ngay Nợ TK 632 “Giá vốn hàng bán “(giá mua + chi phí mua) Nơ TK 133 “Thuế GTGT đầu vào” Có TK 111, 112, 331 - Khi nhập khẩu hàng hóa ,vật tư Phản ánh giá trị hàng hóa vật tư nhập khẩu Nợ TK 152 “Nhập nguyên vật liệu” Nợ TK 156 “Nhập hàng hóa” Nợ TK 211 “Nhập TSCĐ” Có TK 3333 “Thuế nhập khẩu” Có TK 111, 112, 331 Phản ánh thuế GTGT hàng nhập khẩu Nợ TK 133 “Thuế GTGT đầu vào” (Giá mua + Thuế nhập khẩu) x Thuế suất Có TK 33312 “Thuế GTGT của hàng nhập khẩu” + Trường hợp xác định số thuế GTGT đầu vào của hàng hóa, dịch vụ dùng vào hoạt động sản xuất kinh doanh không chịu thuế GTGT thì không được khấu trừ theo quy định. Nợ TK 632 “Giá vốn hàng mua không chịu thuế GTGT” Có TK 133 “Phần thuế không được khấu trừ” Trường hợp số thuế đầu vào không được khấu trừ lớn Nợ TK 142 Có TK 133 Định kỳ phân bổ Nợ TK 632 Có TK 142 2. Hạch toán thuế GTGT đầu ra 2.1. Đối tượng áp dụng Đối tượng áp dụng là tất cả đơn vị, tổ chức kinh doanh bao gồm các doanh nghiệp nhà nước, doanh nghiệp đầu tư nước ngoài doanh nghiệp tư nhân, công ty cổ phần, HTX thực hiện hạch toán kế toán sản xuất kinh doanh mặt hàng dịch vụ chịu thuế GTGT nộp thuế theo phương pháp khấu trừ hay trực tiếp đều phai sử dụng tài khoản 3331 để hạch toán số thuế GTGT phải nộp. 2.2. Kết cấu và nội dung tài khoản 3331 Bên nợ: Số thuế GTGT đầu vào đã được khấu trừ. Số thuế GTGT được giảm trừ vào số thuế phải nộp. Số thuế GTGT đã nộp vào ngân sách. Số thuế GTGTcủa hàng bán bị trả lại. Bên có: Sô úthuế GTGT đầu ra phải nộp của hàng hóa dịch vụ đã tiêu thụ. Số thuế GTGT đầu ra phải nộp của hàng hóa dịch vụ dùng trao đổi, biếu tặng, tiêu dùng nội bộ. Số thuế GTGT phải nộp của hàng hóa nhập khẩu chịu thuế. Số dư có: Số thuế GTGT còn phải nộp cuối kỳ. Số dư nợ: Số thuế GTGT đã nộp thừa vào ngân sách. - Tài khoản 3331 có 2 tài khoản cấp 3 TK 33311 “Thuế GTGT đầu ra” TK 33312 “Thuế GTGT đầu ra của hàng hóa nhập khẩu” 2.3. Phương pháp hạch toán một số nghiệp vụ kinh tế chủ yếu - Khi hàng hóa dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế GTGT kế toán viết hóa đơn bán hàng phải ghi rõ giá bán chưa có thuế GTGT phụ thu, phí thu thêm ngoài giá ban (nếu có) thuế GTGT phải nộp, tổng giá thanh toán, phản ánh doanh thu cung cấp dịch vụ (chưa có thuế GTGT). Nợ TK111, 112, 131 “Tổng giá thanh toán” Có TK 511, 512 “Doanh thu chưa thuế” Có TK 3331(33311) “Số thuế GTGT phải nộp” - Đối với hàng hóa dịch vụ không chịu thuế GTGT Nợ TK 111, 112, 131 “Tổng giá thanh toán” Có 511,512 - Đốivới hoạt động cho thuê tài sản + Trường hợp trả từng kỳ Nợ TK 111,112 “Tổng tiền thanh toán” Có TK 33311 “Thuế GTGT phải nộp” Có TK 711 “Giá cho thuê” + Trường hợp cho thuê tài sản nhận tiền cho thuê nhiều kỳ Khi nhận tiền cho thuê Nợ TK 111, 112 “Tổng số tiền nhận trước” Có TK 3387 “Doanh thu nhận trước” Có TK 3331 “Thuế GTGT phải nộp” Đồng thời tính và kết chuyển doanh thu của kỳ kế toán Nợ TK 3387 “Doanh thu nhận trước không thuế GTGT” Có TK 511 “Doanh thu bán hàng” Có TK 3331 Kỳ kế toán tiếp theo ghi: Nợ TK 3387 Có TK 511 Có TK 3331 -Trường hợp bán hàng theo phương thức trả góp Nợ TK 111, 112, 131 Có TK 33311 “Thuế GTGT theo doanh thu một lần” CóTK 511 “Doanh thu bán hàng một lần” Có TK 711 “Lãi bán hàng trả chậm” Trường hợp bán hàng theo phương thức hàng đổi hàng để sử dụng cho hoạt động sản xuất kinh doanh chịu thuế GTGT: + Phản ánh doanh thu: Nợ TK 152 “Đổi lấy nguyên vật liệu” Nợ TK 153 “Đổi lấy công cụ, dụng cụ” Nợ TK 156 “Đổi lấy hàng hóa” Nợ TK 131 “Chênh lệch hàng trao đổi nhỏ hơn hàng đem đổi” Có TK 511 “Doanh thu không thuế GTGT” Có TK 331 “Chênh lệch hàng trao đổi lớn hơn hàng đem đổi” + Phản ánh thuế GTGT của hàng trao đổi Nợ TK 133 Có TK 3331 - Khi sử dụng hàng hóa để khuyến mãi biếu tặng + Phản ánh doanh thu: Doanh thu không thuế Nợ TK 641, 642 Có TK 512 + Phản ánh thuế GTGT của hàng hóa biếu tặng khuyến mãi Nợ TK 1331 Có TK 33311 - Trường hợp trả lương bằng sản phẩm Nợ TK 334 “Giá có thuế GTGT” Có TK 512 “Doanh thu không thuế” Có TK 33311 “Thuế GTGT” - Khi phát sinh các khoản thu nhập tài chính, hoạt động bất thường Nợ TK 111,112,138 Có TK 33311 Có TK 711, 721 - Trường hợp hàng bán bị trả lại đã hạch toán doanh thu [...]... được dùng để lập các báo cáo kế toán gồm : - Bảng cân đối kế toán - Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh - Thuyết minh báo cáo tài chính B HẠCH TOÁN THUẾ GTGT TẠI CTY ĐIỆN MÁY VÀ KỸ THUẬT CÔNG NGHỆ ĐN I NGUYÊN TẮC KẾ TOÁN NGHIỆP VỤ THUẾ GTGT VÀ CHỨNG TỪ KẾ TOÁN 1 Nguyên tắc kế toán nghiệp vụ thuế GTGT Phải kế toán chính xác, trung thực các chỉ tiêu sau : - Thuế GTGT đầu ra phát sinh - Thuế GTGT đầu vào... tiếp điều hành các bộ phận kế toán ở từng đơn vị trực thuộc theo qui mô này thì bộ máy kế toán của công ty bao gồm : 3.1 Sơ đồ tổ chức bộ máy kế toán 3.2 Chức năng nhiệm vụ của từng cán bộ kế toán Kế toán trưởng: Kế toán trường đồng thời là trưởng phòng kế toán tài chính, có nhiệm vụ chỉ đạo công tác hạch toán kế toán ở công ty Kế toán trưởng là người hỗ trợ đắc lực cho giám đốc, giúp giám đốc thâm... chức vận chuyển giao hàng số hàng gốc cho các công ty chuyên doanh hoặc các đơn vị tiêu thụ theo kế hoạch của các công ty chuyên doanh Đại lý cho các công ty chuyên doanh, tiếp chuyển hàng điện máy giao cho các tổ chức kinh tế miền nam theo kế hoạch của ủy ban kế hoạch nhà nước và cán bộ đại diện cho các công ty chuyên doanh tiếp nhận hàng điện máy xuất khẩu và viện trợ cho ngoại thương giao tại khu vực... phúc TỜ KHAI THUẾ GTGT Mẫu số : 01/GTGT Tháng 12/2000 (Dùng cho cơ sở tình thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ) Tên đơn vị: Công Ty Điện Máy Và Kỹ Thuật Công Nghệ Địa chỉ: 124 Nguyễn Chí Thanh - Đà Nẵng Đơn vị tính: Đồng Hàng hóa dịch vụ bán ra Hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT Hàng hóa, dịch vụ thuế suất 0% Hàng hóa, dịch vụ thuế suất 5% Hàng hóa, dịch vụ thuế suất 10% Hàng hóa, dịch vụ thuế suất 20%... giao tại khu vực cảng Đà Nẵng để giao cho các tổ chức kinh tế miền nam và cho các công ty chuyên doanh Căn cứ vào nhiệm vụ về kế hoạch do tổng công ty giao và trên cơ sở hợp đồng kinh tế ký kết với các công ty chuyên doanh và xây dựng kế toán tiếp nhận, vận chuyển tài vụ lao động tiền lương, vật tư trang thiết bị và tổ chức thực hiện của kế hoạch ấy, sau khi đã được tổng giám đốc công ty duyệt Tổ chức... đồng kinh tế, xây dựng các kế hoạch tài chính, chịu trách nhiệm trước giám đốc, cơ quan tài chính cấp trên về hoạt động tài chính của công ty Phó phòng kế toán kiêm kế toán tổng hợp: Là người trực tiếp hướng dẫn đôn đốc các kế toán viên, có nhiệm vụ tổng hợp các hoạt động kinh doanh, ghi sổ và lập các báo cáo quyết toán thực tế, thay mặt kế toán trưởng giải quyết công việc khi kế toán trưởng vắng mặt... 22/12/2000 trị giá lô hàng : 143.700USD Thuế suất thuế nhập khẩu là 50% thuế GTGT 10% (tỷ giá thực tế 13.885đồng/USD) căn cứ giấy thông báo thuế, phụ thu số 09739 ngày 25/12/2000 số tiền thuế nhập khẩu phải nộp là : 997637250đồng (143.700USD x 13.885 x 50%) thuế GTGT hàng nhập khẩu (15%) là 299.291.175đồng Kế toán phản ánh giá thực tế : 143.700USD x 13.885 = 1.995.274.500 Giá mua đã có thuế nhập khẩu... cứ hóa đơn giá trị gia tăng số 03122 ngày 16/2/2001 về việc nhượng bán một máy vi tính cho ông Trung Kiên Nguyên giá 20.000.000 đã hao mòn 3.000.000 trên hóa đơn ghi: Giá bán chưa thuế GTGT ghi: 14.000.000 Thuế GTGT: 1.400.000 Tổng giá thanh toán: 15.400.000 Kế toán ghi: Nợ TK 111 : 15.400.000 Có TK 721 : 14.000.000 Có TK 33311 : 1.400.000 Đối với trượng hợp hàng bán bị trả lại : Khi nghiệp vụ thực tế... thời gian qua 2 Chức năng và nhiệm vụ của công ty điện máy và kỹ thuật công nghệ Đà Nẵng 2.1 Chức năng Công ty điện máy Miền Trung là loại xí nghiệp, thương nghiệp làm nghĩa vụ đại lý cho các công ty chuyên kinh doanh thuộc tổng công ty điện máy Thực hiện việc mua bán hàng hóa với các tổ chức kinh tế nhà nước ở miền nam Tiếp nhận hàng nhập khẩu và viện trợ (trong phạm vi kinh doanh) của tổng công ty điện. .. khắp nơi nên loại hình tổ chức kế toán phải thích hợp Việc lựa chọn loại hình kế toán xuất phát từ xí nghiệp trực thuộc có tư cách pháp nhân không đầy đủ, hoạt động tương đối độc lập Đồng thời công ty lại trực tiếp quản lý các quầy hàng đại lý Do đó loại hình tổ chức kế toán của công ty là nửa tập nửa phân tán theo loại hình này bộ máy kế toán của công ty được tổ chức thành văn phòng kế toán công ty . LUẬN VỀ HẠCH TOÁN THUẾ GTGT TRONG DOANH NGHIỆP I. NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ THUẾ GTGT TRONG DnOANH NGHIỆP 1. Khái niệm và đặc điểm 1.1. khái niệm Thuế giá trị gia tăng là khoản thuế đánh trên giá. B. HẠCH TOÁN THUẾ GTGT TẠI CTY ĐIỆN MÁY VÀ KỸ THUẬT CÔNG NGHỆ ĐN I. NGUYÊN TẮC KẾ TOÁN NGHIỆP VỤ THUẾ GTGT VÀ CHỨNG TỪ KẾ TOÁN 1. Nguyên tắc kế toán nghiệp vụ thuế GTGT Phải kế toán chính. vậy, thuế GTGT không gây đột biến giá sản xuất khi sản phẩm trải qua nhiều giai đoạn chế biến. Mức thuế GTGT thường được xây dựng căn cứ vào công dụng vật chất của sản phẩm. 2. Đối tượng nộp thuế