Hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trên Báo cáo tài chính tại Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán.DOC

Hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trên Báo cáo tài chính tại Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán.

Phần I Cơ sở lí luận về kiểm toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịchvụ trong kiểm toán Báo cáo tài chính 321.1 Đặc điểm của Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ảnh hởng đếnkiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài

1.3 Kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụtrong

chính 41

Chuyên đề thực tập

1.3.1.Vai trò của kiểm toán Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong kiểm toán

Phần ii Thực trạng kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấpdịch vụ trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty dịch vụ t vấn tài chính

AASC 66

2.2 Thùc tr¹ng kiÓm to¸n kho¶n môc Doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô trong kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh t¹i C«ng tyAASC 81

to¸n 81

2.2.2 Thùc tr¹ng kiÓm to¸n kho¶n môc Doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô trong

2.2.2.1 Kh¸i qu¸t vÒ quy tr×nh kiÓm to¸n kho¶n môc Doanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp

2.2.2.2.3 §¸nh gi¸ tÝnh träng yÕu vµ rñi ro trong kiÓm to¸n kho¶n môc Doanh thu b¸n

PhÇn III: Mét sè kiÕn nghÞ nh»m hoµn thiÖn quy tr×nh kiÓm to¸n kho¶n môcdoanh thu b¸n hµng vµ cung cÊp dÞch vô t¹i C«ng ty DÞch vô t vÊn tµi chÝnh

3.3.2 C¸c gi¶i ph¸p nh»m c¶i thiÖn quy tr×nh kiÓm to¸n kho¶n môc Doanh thu b¸n hµng

Danh mục sơ đồ bảng biểu

DTBH&CCDV 36

Bảng 5: Bảng ớc lợng mức trọng yếu đối với khoản mục DTBH&CCDV 87Bảng 6: Bảng tổng hợp kế hoạch kiểm toán khoản mục DTBH&CCDV tại

Sau khi đổi mới đất nớc, yêu cầu về xây dựng và phát triển nền kinh tế đợc Đảng và Nhà nớc đặt lên hàng đầu Mọi đờng lối chủ trơng lúc này đều hớng tới xây dựng một nền kinh tế vững mạnh, tự chủ và độc lập làm tiền đề để củng cố và

Chuyên đề thực tập

ổn định về chính trị Trong đó, kế toán đợc xác định là một công cụ quan trọng để quản lí nền kinh tế, muốn có một hệ thống kế toán trong sạch, vững mạnh thì chúng ta phải không ngừng phát triển và hoàn thiện công tác kiểm toán Sớm nhận thức đợc điều đó, năm 1991 Bộ Tài chính đã ra quyết định cho phép thành lập các công ty chuyên hoạt động trong lĩnh vực kế toán và kiểm toán.

Hoạt động kiểm toán là một loại hình khá mới mẻ ở Việt Nam, tuy gặp rất nhiều khó nhăn và thách thức từ những chuyển đổi của nền cơ chế thị trờng nhng kiểm toán Việt Nam đã phát triển hết sức nhanh chóng Trong vòng 16 năm qua, Việt Nam đã có trên 150 Công ty Kiểm toán đợc thành lập với nhiều hình thức sở hữu khác nhau Đây là thành tựu to lớn cũng là kết quả tất yếu của những nỗ lực về cải cách nền kinh tế, hệ thống pháp luật cũng nh môi trờng pháp lí về kiểm toán của Chính phủ Việt Nam

Công ty Dịch vụ T vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC) là một trong những Công ty Kiểm toán đợc thành lập đầu tiên ở nớc ta Là một doanh nghiệp Nhà nớc ra đời từ rất sớm, AASC có đợc những lợi thế riêng trong những năm đầu phát triển của mình Nhng trong điều kiện hiện nay, trớc sự cạnh tranh gay gắt của các Công ty Kiểm toán nớc ngoài trong xu thế hội nhập

và toàn cầu hóa, các Công ty kiểm toán trong nớc nói chung và AASC nói riêng đang đứng trớc rất nhiều khó khăn Tuy không còn sự hỗ trợ đặc biệt từ Nhà nớc, nhng AASC vẫn không ngừng phát triển, những đóng góp của công ty cho nền kinh tế và ngân sách Nhà nớc ngày càng tăng Đây chính là lí do em chọn AASC làm nơi thực tập và nghiên cứu cho Khóa luận tốt nghiệp của mình

Khoản mục Doanh thu luôn là chỉ tiêu đợc quan tâm hàng đầu trên BCTC, các kết luận về tính trung thực và hợp lí của khoản mục doanh thu sẽ là cơ sở để đánh giá hiệu quả SXKD của DN, đặc biệt là đối với các DN SX Các hoạt động kiểm toán khác nh kiểm toán hoạt động bán hàng- thu tiền, kiểm toán chi phí và giá vốn hàng bán,… đều h đều hớng tới mục tiêu cuối cùng là khẳng định doanh thu đạt đ-ợc trong kì có chính xác và hợp lí hay không, đây là cơ sở để ra các quyết định quản lí của chủ DN và những ngời quan tâm khác Trong khoản mục Doanh thu

thì Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ đóng vai trò quyết định, vì đây là

doanh thu từ hoạt động chính của DN, là cơ sở để đánh giá năng lực hoạt động, SXKD của mỗi DN Chính vì vậy, em đã chọn Quy trình kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ làm trọng tâm cho Khóa luận tốt nghiệp của mình.

Chuyên đề thực tập

Khóa luận tốt nghiệp của em có tiêu đề là “Hoàn thiện quy trình kiểm toánkhoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trên Báo cáo tài chínhtại Công ty Dịch vụ T vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán”, nội dung gồm có

3 phần:

Phần I: Cơ sở lí luận về kiểm toán Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong kiểm toán Báo cáo tài chính.

Phần II: Thực trạng kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Dịch vụ T vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán.

Phần III: Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện Quy trình kiểm toán khoản mục

doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Dịch vụ T vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán.

Phần I Cơ sở lí luận về kiểm toán doanh thu bán hàng

cấp dịch vụ trong kiểm toán Báo cáo tài chính

1.1.1 Khái niệm DTBH&CCDV.

Quá trình hoạt động SXKD là quá trình kết hợp các yếu tố đầu vào để tạo ra những sản phẩm cần thiết phục vụ cho nhu cầu của con ngời Trong đó hoạt động bán hàng và ghi nhận doanh thu có thể coi là hoạt động cuối cùng của quá trình sản xuất Hoạt động này sẽ đem lại doanh thu cho DN, có doanh thu thì DN mới có vốn để tiến hành tái sản xuất mở rộng, tăng nhanh tốc độ chu chuyển vốn, nâng cao chất lợng sử dụng vốn.

Theo từ điển Tiếng Việt thì: “Doanh thu là tổng thu nhập do kinh doanh trong một thời kì nhất định bao gồm cả vốn lẫn lãi”.

Theo quan điểm của Mác thì: “Doanh thu là kết quả của quá trình tiêu thụ, đó là kết quả của quá trình thực hiện giá trị và giá trị sử dụng của sản phẩm hàng hóa Qua tiêu thụ, sản phẩm chuyển từ hình thái hiện vật sang hình thái tiền tệ và kết thúc một vòng chu chuyển vốn”.

Theo Chuẩn mực Kế toán số 14 “Doanh thu và thu nhập khác” thì “Doanh

thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu đợc trong kì kế toán, phát

Chuyên đề thực tập

sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thờng của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu”.

Trong đó, DTBH&CCDV: là toàn bộ số tiền thu đợc, hoặc sẽ thu đợc từ các giao dịch và nghiệp vụ phát sinh doanh thu nh bán sản phẩm, hàng hóa, cung cấp dịch vụ cho khách hàng bao gồm cả các khoản thu phụ và phí thu thêm ngoài giá bán (nếu có).

1.1.2 Điều kiện để ghi nhận DTBH&CCDV.

Tiêu chí ghi nhận DTBH&CCDV phụ thuộc vào từng loại doanh thu của các hàng hóa, dịch vụ do DN cung cấp:

Một là, Doanh thu từ bán hàng: đợc ghi nhận khi đồng thời thỏa mãn 5

điều kiện sau:

+DN đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho ngời mua.

+DN không còn nắm giữ quyền quản lí hàng hóa nh ngời sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa.

+Doanh thu đợc xác định tơng đối chắc chắn.

+DN đã thu đợc hoặc sẽ thu đợc lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng +Xác định đợc chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.

Hai là, Doanh thu từ cung cấp dịch vụ: Đợc ghi nhận khi kết quả giao dịch

đó đợc xác định một cách đáng tin cậy Trờng hợp giao dịch về cung cấp dịch vụ liên quan đến nhiều kì thì doanh thu đợc ghi nhận trong kì theo kết quả phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng cân đối kế toán kì đó Kết quả của giao dịch và cung cấp dịch vụ đợc xác định khi thỏa mãn tất cả 4 điều kiện sau:

+Doanh thu đợc xác định tơng đối chắc chắn.

+Có khả năng thu đợc lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ đó +Xác định đợc phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng cân đối kế toán.

+Xác định đợc chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để hoàn thành giao dịch cung cấp dịch vụ đó.

1.1.3 Các tài khoản sử dụng trong hạch toán DTBH&CCDV

Để thuận lợi và tạo cơ sở pháp lí cho việc hạch toán DTBH&CCDV, Bộ Tài Chính đã ban hành hệ tống tài khoản chi tiết cho từng loại doanh thu và phân thành 2 nhóm cơ bản:

Nhóm tài khoản phản ánh doanh thu tăng trong kì:

Một là: DTBH&CCDV đợc theo dõi trên TK 511: TK này cuối kì không

có số d và đợc chi tiết thành 4 tài khoản cấp hai: +TK 5111: Doanh thu bán hàng hóa.

+TK 5112: Doanh thu bán các thành phẩm.

Chuyên đề thực tập

+TK 5113: Doanh thu cung cấp dịch vụ +TK 5114: Doanh thu trợ cấp, trợ giá +TK 5117: Doanh thu bất động sản.

Hai là: Doanh thu bán hàng nội bộ đợc theo dõi trên TK 512: tài khoản

này dùng để phản ánh doanh thu của sản phẩm hàng hóa, dịch vụ, lao vụ tiêu thụ trong nội bộ Tài khoản này không có số d cuối kì và đợc chi tiết thành 3 tài khoản cấp hai:

+TK 5121: Doanh thu bán hàng hóa +TK 5122: Doanh thu bán các sản phẩm +TK 5123: Doanh thu cung cấp dịch vụ

TK 512 chỉ sử dụng cho các đơn vị thành viên hạch toán phụ thuộc trong một công ty hay một tổng công ty Chỉ phản ánh vào TK này số doanh thu của khối l-ợng sản phẩm hàng hóa, dịch vụ, lao vụ của các thành viên cung cấp lẫn nhau Không hạch toán vào TK này các khoản doanh thu bán hàng cho các DN không trực thuộc công ty, tổng công ty.

Nhóm TK phản ánh các khoản giảm DTBH&CCDV: Các TK này đều không có số d cuối kì.

Một là: Chiết khấu thơng mại đợc theo dõi trên TK 521.Hai là: Hàng bán bị trả lại đợc theo dõi trên TK 531.Ba là: Giảm giá hàng bán đợc theo dõi trên TK 532.

1.1.4 Một số quy định khi hạch toán DTBH&CCDV.

Khi thực hiện hạch toán DTBH&CCDV, các DN cần thực hiện theo đúng những quy định sau:

+Doanh thu và chi phí liên quan đến cùng một giao dịch phải đợc ghi nhận đồng thời theo nguyên tắc phù hợp và phải theo năm tài chính.

+Chỉ ghi nhận doanh thu trong kì kế toán khi thỏa mãn đồng thời các điều kiện ghi nhận doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ theo từng quy định trong Chuẩn mực Kế toán 14 “Doanh thu và thu nhập khác” và các quy định của Chế độ kế toán hiện hành.

+Doanh thu phải đợc theo dõi theo từng loại doanh thu.

+Khi hàng hóa hoặc dịch vụ đợc trao đổi để lấy hàng hóa hoặc dịch vụ tơng đơng về bản chất và giá trị thì việc trao đổi đó không đợc coi là một giao dịch tạo ra doanh thu và không ghi nhận doanh thu.

+Nếu trong kì kế toán phát sinh các khoản giảm trừ DTBH&CCDV thì phải đợc hạch toán riêng biệt Các khoản giảm trừ doanh thu đợc tính trừ vào doanh thu ghi nhận ban đầu để xác định doanh thu thuần làm căn cứ xác định kết quả kinh doanh của kì kế toán.

Chuyên đề thực tập

+Cuối kì toàn bộ doanh thu thuần thực hiện trong kì kế toán đợc kết chuyển vào TK 911- Xác định kết quả kinh doanh Các TK này không có số d cuối kì.

1.1.5 Quy trình ghi nhận DTBH&CCDV.

Phân loại doanh thu giúp cho việc xác định doanh thu của từng loại đợc tính toán và tổng hợp một cách chính xác Dựa trên mục tiêu đó, xác định công thức tính toán doanh thu cần đợc thực hiện theo quy chuẩn nhất định Theo Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 của Bộ Tài Chính về việc ban hành 4 chuẩn mực Kế toán Việt Nam (đợt 1), DTBH&CCDV đợc xác định theo giá trị hợp lí của các khoản đã thu hoặc sẽ thu đợc

+Nếu DN áp dụng tính thuế GTGT phải nộp theo phơng pháp khấu trừ thì DTBH&CCDV là doanh thu cha tính thuế GTGT và DN sử dụng hóa đơn GTGT.

+Nếu DN áp dụng tính thuế GTGT phải nộp theo phơng pháp trực tiếp thì DTBH&CCDV là doanh thu có tính thuế GTGT và DN sử dụng hóa đơn bán hàng.

+Đối với những hàng hóa, dịch vụ thuộc đối tợng chịu thuế TTĐB hoặc thuế xuất nhập khẩu thì DTBH&CCDV và cung cấp dịch vụ là tổng giá thành toán (đã bao gồm thuế TTĐB, thuế xuất nhập khẩu).

Chuẩn mực Kế toán Việt Nam có quy định cách thức xác định cho từng loại doanh thu theo từng phơng pháp cụ thể Trong đó DTBH&CCDV là doanh thu chủ yếu của các DN hoạt động SXKD, cung cấp dịch vụ Bên cạnh đó, DTBH&CCDV chiếm phần lớn trong tổng doanh thu của DN Do đó, công thức xác định DTBH&CCDV đợc thể hiện nh sau:

Doanh thu thuần Doanh thu Các

về bán hàng và cung cấp = bán hàng và cung cấp - khoản dịch vụ dịch vụ giảm trừ

Mỗi DN có thể áp dụng nhiều phơng thức tiêu thụ khác nhau: phơng thức tiêu thụ trực tiếp, phơng thức chuyển hàng theo hợp đồng, phơng thức tiêu thụ qua đại lí, phơng thức bán hàng trả góp… đều h Quy trình hạch toán DTBH&CCDV có thể khái quát theo sơ đồ dới đây.

Quy trình hạch toán doanh thu:

Sơ đồ 1: Quy trình chung hạch toán DTBH&CCDV

TK 111,112,131 TK 521,531,532 TK511 TK 111,112,131 Chiết khấu, giảm giá, Kết chuyển khỏan DT bán hàng và cung cấp

VAT phải nộp theoVAT đợc giảm trừ tính trênP.Pháp khấu trừ Số tiền giảm trừ doanh thu

1.1.6 Kiểm soát nội bộ với DTBH&CCDV.

HTKSNB đối với DTBH&CCDV đợc xây dựng bao gồm bốn yếu tố chính: Môi trờng kiểm soát, hệ thống thông tin, các thủ tục kiểm soát và hệ thống kiểm toán nội bộ.

Môi trờng kiểm soát: bao gồm toàn bộ nhân tố bên trong đơn vị và bên ngoài

đơn vị có tính môi trờng tác động đến việc thiết kế, hoạt động và xử lí dữ liệu của các loại hình KSNB (1)

Hệ thống thông tin: Hệ thống thông tin chủ yếu là hệ thống kế toán của DN

bao gồm hệ thống chứng từ kế toán, hệ thống sổ kế toán, hệ thống TK kế toán và hệ thống bảng Tổng hợp- Cân đối kế toán liên quan đến khoản mục DTBH&CCDV (2)

Kiểm toán nội bộ: là một bộ phận độc lập trong DN, thực hiện kiểm tra, đánh

giá về công tác hạch toán kế toán DTBH&CCDV trong DN Bộ phận KTNB nếu hoạt động hữu hiệu sẽ cung cấp đợc những thông tin kịp thời, xác thực về chất lợng của hoạt động kiểm soát DTBH&CCDV, từ đó kịp thời điều chỉnh và bổ sung các qui chế kiểm soát hiệu quả, nâng cao tính trung thực và hợp lí của khoản mục DTBH&CCDV trên BCTC của DN.

Các thủ tục kiểm soát: đợc các nhà quản lí DN xây dựng trên ba nguyên tắc

cơ bản: nguyên tắc bất kiêm nhiệm; nguyên tắc phân công, phân nhiệm rõ ràng và chế độ ủy quyền.

Các thủ tục kiểm soát chủ yếu đợc xây dựng đối với khoản mục DTBH&CCDVlà:

 Quy định thống nhất về việc đánh số thứ tự các hóa đơn bán hàng.

 Xây dựng và sử dụng sơ đồ TK phù hợp với khoản mục DTBH&CCDV ở đơn vị.

 Quy định về việc phê chuẩn đối với các nghiệp vụ bán hàng, các khoản bán chịu cho khách hàng, các khoản giảm trừ DTBH&CCDV.

Chuyên đề thực tập

 Cách li trách nhiệm và đối chiếu thờng xuyên giữa ngời phê chuẩn nghiệp vụ bán hàng với nguời ghi sổ DTBH&CCDV, giữa ngời ghi sổ doanh thu và ngời ghi sổ phải thu khách hàng.

 Quy định về việc lập chứng từ và thời gian ghi nhận các khoản DTBH&CCDV vào sổ kế toán Lập và cân đối DTBH&CCDV theo các tháng, đối chiếu nội bộ các khoản DTBH&CCDV của khách hàng.

(1) Đồng chủ biên GS.TS Nguyễn Quang Quynh- TS Ngô Trí Tuệ, “Giáo trình Kiểm toán tài chính”, NXB ĐH KTQD, Hà Nội, 2006, tr.88.

(2) Đồng chủ biên GS.TS Nguyễn Quang Quynh- TS Ngô Trí Tuệ, “Giáo trình Kiểm toán tài chính”, NXB ĐH KTQD, Hà Nội, 2006, tr.91.

1.2 Rủi ro thờng gặp trong hạch toán và ghi nhận DTBH&CCDV

1.2.1 Một số tr ờng hợp gian lận của DN trong hạch toánDTBH&CCDV

DTBH&CCDV là một khoản mục quan trọng trên Báo cáo kết quả kinh doanh, trực tiếp phản ánh kết quả hoạt động SXKD của DN Do vậy các DN thờng có xu hớng làm sai lệch thông tin này theo hớng có lợi cho mình Vì vậy khi kiểm toán DTBH&CCDV, KTV cần chú ý một số trờng hợp gian lận của DN nh sau:

Dùng kĩ thật sao chép phản ánh sai nghiệp vụ kinh tế phát sinh trên chứng từ để trốn lậu thuế hoặc tham nhũng DN phản ánh số tiền trên hóa đơn bán hàng giao cho khách hàng lớn hơn so với số tiền trên hóa đơn bán hàng cùng 1 sêri lu ở DN, dẫn đến phản ánh sai lệch DTBH&CCDV Tuy đây là một thủ thuật rất cổ điển song nhiều DN vẫn sử dụng để trốn thuế GTGT và thuế thu nhập DN.

Các trờng hợp hạch toán DTBH&CCDV sai chế độ nhằm mục đích trốn lậu thuế và ghi giảm doanh thu, từ đó ảnh hởng đến tính trung thực của thông tin trên Báo cáo tài chính (ảnh hởng đến tính “hiệu lực” và “trọn vẹn” của DTBH&CCDV)

Các trờng hợp gian lận này thờng gặp là:

+Tổ chức chuyển những mặt hàng có thuế suất cao thành mặt hàng có thuế suất thấp.

+Không hạch toán doanh thu bán hàng các trờng hợp hàng đổi hàng dùng sản phẩm, hàng hóa trả lơng, thởng cho công nhân viên chức… đều h Theo chuẩn mực kế toán về doanh thu, phải hạch toán vào doanh thu bán hàng các khoản nói trên theo giá bán của mặt hàng cùng loại, cùng thời điểm.

+Một số DN kinh doanh thơng mại bán buôn và bán lẻ, khi có nghiệp vụ bán lẻ nhng chỉ hạch toán doanh thu theo giá bán buôn, phần chênh lệch đợc

Chuyên đề thực tập

ghi giảm chi phí SXKD, hoặc ghi khống một khoản công nợ hoặc ghi tăng thu nhập khác.

+Nhiều DN bán hàng theo phơng thức trả chậm nhng lại làm thủ tục và hạch toán theo phơng thức nhận hàng đại lí, chỉ hạch toán doanh thu theo phần hoa hồng đợc hởng

+Một số DN bán hàng không hạch toán DTBH&CCDV mà bù trừ thẳng vào hàng tồn kho hoặc nợ phải trả Nh vậy trong quá trình hạch toán, DN chỉ thu vào quỹ tiền mặt hoặc tiền gửi ngân hàng số tiền chênh lệch thu đợc Số tiền còn lại DN để ngoài hệ thống sổ kế toán để trả trực tiếp cho ngời bán hàng (giá mua) Thậm chí một số DN khi bán hàng chỉ hạch toán giảm giá hàng tồ kho theo giá vốn, số lãi thu đợc sẽ phân chia hoàn toàn ngoài hệ thống sổ kế toán.

+DN thực hiện khoán gọn lô hàng, chỉ thu tiền lãi của cán bộ đi thực hiện lô hàng, các khoản doanh thu và kết quả đều ngoài sổ kế toán Đây là một hiện tợng gian lận nghiêm trọng, gọi là “buôn lậu trên sổ sách” mà các DN thơng mại thờng dùng để trốn lậu thuế.

+Một số DN thơng mại đợc phép nộp thuế GTGT trên chênh lệch giá mua và giá bán thờng tìm cách trốn lậu thuế bằng cách rút khoản chênh lệch này Cách thác phổ biến mà các DN thờng áp dụng là:

*Làm giả thủ tục mua tại kho ngời bán, đa một số khoản chi phí vào giá mua.

*Dùng hình thức khoán thu kết quả (nh đã nói ở trên) nhng chủ động đa giá bán lên sát thị trờng, vì thuế chỉ thu trên kết quả mà DN thu đợc.

+Ngoài ra, một số đơn vị thực hiện chế độ khoán doanh thu (giao thông, nông nghiệp… đều h) chỉ hạch toán theo mức doanh thu khoán Đây không phải là doanh thu để tính thuế GTGT (theo Luật thuế GTGT, doanh thu để tính thuế là khoản thu cha trừ một khoản chi phí nào) Doanh thu tính thuế sẽ đợc xác định bằng cách lấy doanh thu khoán cộng với các khoản chi phí mà ngời nhận khoán đã phải bỏ ra (theo hợp đồng, cơ chế khoán).

Các trờng hợp sử dụng sai TK hoặc quy trình hạch toán làm sai lệch DTBH&CCDV và kết quả kinh doanh giữa các kì kế toán (ảnh hởng đến cơ sở dẫn liệu “đúng kì” của doanh thu).

Các trờng hợp gian lận này thờng gặp là:

+DN chỉ hạch toán DTBH&CCDV khi thu đợc tiền Khi khách mua hàng theo hình thức trả chậm hoặc trả góp, kế toán hạch toán vào tài khoản “Phải thu của khách hàng” theo giá bán, chênh lệch giữa giá bán và giá vốn hạch toán vào tài khoản 338.

+Một số trờng hợp trong năm kiểm toán, DN gặp điều kiện thuận lợi về thị trờng, bán đợc nhiều hàng theo giá cao, hoàn thành tốt kế hoạch nộp ngân

Chuyên đề thực tập

sách, các DN đã giành lại một phần DTBH&CCDV (thờng là các lô hàng vào cuối năm) hạch toán vào niên độ sau Mục đích của DN trong trờng hợp này là làm chậm việc nộp thuế, dự trù cho rủi ro của niên độ sau.

+Thành phẩm, hàng hóa xuất bán nhng không hạch toán xuất kho, chỉ hạch toán tiền bán hàng thu đợc nhng lại ghi tăng một khoản công nợ khống Cách làm nh vậy làm cho tình trạng tài chính trong kì bị xuyên tạc và cũng thiếu nhất quán giữa các kì kế toán.

1.2.2 Sai sót trong hạch toán doanh thu.

Doanh thu nói chung và DTBH&CCDV nói riêng là khoản mục tơng đối nhạy cảm của tất cả các DN nên việc xem xét rủi ro đối với khoản mục này luôn đợc các DN quan tâm.

Một là, DTBH&CCDV phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn doanh

thu thực tế Trờng hợp này đợc biểu hiện cụ thể là DN đã hạch toán vào doanh thu những khoản thu cha đủ các yếu tố xác định là doanh thu nh quy định hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn so với doanh thu trên chứng từ kế toán.

Rủi ro trong trờng hợp này có thể là do:

Ghi nhận DTBH&CCDV khi ngời mua đã ứng tiền, DN đã ứng xuất hàng hoặc cung cấp dịch vụ nhng các thủ tục mua bán, cung cấp dịch vụ cha hoàn thành và ngời mua cha chấp nhận thanh toán.

Ghi nhận DTBH&CCDV khi ngời đã ứng trớc tiền cho DN nhng DN cha xuất hàng hoặc cha cung cấp dịch vụ cho khách hàng.

Số liệu đã tính toán và ghi trên sổ sai làm tăng DTBH&CCDV so với số liệu phản ánh trên chứng từ kế toán.

Ghi khống DTBH&CCDV, hạch toán trùng DTBH&CCDV

Hai là, DTBH&CCDV phản ánh trên sổ sách kế toán, báo cáo kế toán thấp

hơn so với DTBH&CCDV thực tế Trờng hợp này đợc biểu hiện cụ thể là DN cha hạch toán vào doanh thu hết các khoản thu đã đủ điều kiện để xác định là doanh thu nh quy định hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so với doanh thu trên các chứng từ kế toán Có thể là do: DN đã làm thủ tục bán hàng và cung cấp dịch vụ cho khách hàng, khách hàng đã trả tiền hoặc đã thực hiện các thủ tục chấp nhận thanh toán nhng đơn vị cha hạch toán hoặc đã hạch toán nhầm vào các tài khoản khác; số liệu đã tính toán và ghi sổ sai làm giảm doanh thu so với số liệu trên chứng từ kế toán.

Việc hạch toán DTBH&CCDV tồn tại rủi ro nh trên có nhiều nguyên nhân, nhng chủ yếu là do nhân viên kế toán cha nắm rõ quy định về hạch toán DTBH&CCDV hoặc do trình độ nghiệp vụ của nhân viên kế toán, hoặc vì một lí do nào đó mà nhân viên kế toán hạch toán DTBH&CCDV không đúng quy định.

Chuyên đề thực tập

1.3 Kiểm toán khoản mục DTBH&CCDV trong kiểm toán BCTC.

1.3.1 Vai trò của kiểm toán DTBH&CCDV trong kiểm toán BCTC.

Là một bộ phận hợp thành của BCTC, giữa Báo cáo Kết quả hoạt động SXKD và BCĐKT có mối quan hệ rất mật thiết Hiểu biết đầy đủ về mối quan hệ này sẽ giúp cho ngời lãnh đạo kiểm toán có đợc sự bố trí sắp xếp cán bộ một cách khoa học, hợp lí khi lập kế hoạch cũng nh khi thực hiện kiểm toán, vừa đảm bảo cho công việc của các KTV trong nhóm không bị chồng chéo, trùng lặp, vừa đảm bảo cho nội dung của cuộc kiểm toán đợc thực hiện đầy đủ, không bị bỏ sót Nói một cách khác, hiểu biết đầy đủ về mối liên hệ chặt chẽ biện chứng giữa Báo cáo Kết quả hoạt động SXKD và Bảng cân đối kế toán giúp cho việc lập kế hoạch và chỉ đạo thực hiện cuộc kiểm toán đạt chất lợng cao, vừa tiết kiệm đợc những chi phí không cần thiết về vật chất, thời gian lao động và đem lại hiệu quả kinh tế cao nhất.

Trong các khoản mục trên BCKQKD và BCTC, DTBH&CCDV là vấn đề đợc các kiểm toán viên quan tâm hàng đầu trong các cuộc kiểm toán BCTC

Sở dĩ kiểm toán DTBH&CCDV có vai trò quan trọng nh vậy là vì các lí do sau:

Thứ nhất, DTBH&CCDV có liên quan đến chu trình bán hàng- thu tiền,

đến hoạt động chính của các DN và do đó liên quan chặt chẽ đến nhiều chỉ tiêu trọng yếu trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo Kết quả hoạt động kinh doanh, cụ thể là các khoản thu tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, các khoản phải thu, chỉ tiêu lợi nhuận cha phân phối, các chỉ tiêu về thực hiện nghĩa vụ tài chính của DN, các chỉ tiêu thuế và các khoản phải nộp Nhà Nớc… đều h

Thứ hai, chỉ tiêu DTBH&CCDV phản ánh trên Báo cáo Kết quả hoạt động

kinh doanh luôn gắn bó chặt chẽ với các chỉ tiêu thu tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, xuất vật t, hàng hóa… đều hĐó là những yếu tố linh hoạt, hay biến động và dễ xảy ra gian lận nhất Do đó, thông qua việc kiểm tra chỉ tiêu về DTBH&CCDV có thể phát hiện ra những sai sót, gian lận trong việc hạch toán các chỉ tiêu có liên quan phản ánh trên Bảng cân đối kế toán và ngợc lại, thông qua việc kiểm tra đối chiếu và thực hiện các thủ tục kiểm toán chi tiết các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán có thể phát hiện ra những sai sót, gian lận về DTBH&CCDV.

Thứ ba, DTBH&CCDV là cơ sở để xác định các chỉ tiêu lợi nhuận và các

loại thuế khác nên rất nhạy cảm với các gian lận trong việc xác định mức lợi nhuận, thuế thu nhập DN và các nghĩa vụ khác của DN đối với Nhà Nớc Cho nên, thông qua việc kiểm tra đối chiếu và thực hiện các thủ tục kiểm toán đối với chi tiêu DTBH&CCDV có thể phát hiện ra những sai sót, gian lận trong việc hạch toán và xác định các chỉ tiêu đó.

1.3.2 Mục tiêu của kiểm toán DTBH&CCDV.

Mục tiêu chung của kiểm toán tài chính là thu thập bằng chứng (xác minh) để đa ra kết luận (bày tỏ ý kiến) trình bày trên một báo cáo kiểm toán thích hợp.

Chuyên đề thực tập

Theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200- Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán Báo cáo tài chính: “Mục tiêu của kiểm toán Báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đa ra ý kiến xác nhận rằng Báo cáo tài chính có đợc lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc đợc chấp nhận có tuân thủ pháp luật có liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lí tình hình tài chính trên các khía cạnh trọng yếu hay không?” Bên cạnh mục tiêu kiểm toán chung, tùy thuộc vào chu trình kiểm toán cụ thể mà các mục tiêu đợc cụ thể hóa cho phù hợp Khi tiến hành kiểm toán khoản mục DTBH&CCDV trên Báo cáo tài chính, các kiểm toán viên và trợ lí kiểm toán phải áp dụng các ph ơng pháp kĩ thuật kiểm toán nhằm đạt đợc mục tiêu chung và mục tiêu đặc thù.

Mục tiêu chung của kiểm toán bao gồm mục tiêu hợp lí chung và các mục tiêu chung khác Mục tiêu hợp lí chung bao hàm việc xem xét, đánh giá tổng thể số liệu trên các khoản mục trên cơ sở cam kết chung về trách nhiệm của nhà quản lí và thông tin thu đợc qua khảo sát thực tế tại khách thể kiểm toán Để có thể đánh giá đợc mục tiêu hợp lí chung thì kiểm toán viên cần có sự nhạy bén, khả năng phán đoán cùng tác phong sâu sát với thực tế tại đơn vị đợc kiểm toán Nếu KTV không nhận thấy mục tiêu hợp lí đã đạt đợc thì tất yếu phải sử dụng kết hợp với các mục tiêu chung khác Các mục tiêu chung khác gồm các mục tiêu: hiệu lực, trọn vẹn, quyền và nghĩa vụ, định giá, chính xác cơ học, phân loại và trình bày.

Mục tiêu đặc thù đợc xác định trên cơ sở mục tiêu chung và đặc điểm của khoản mục hay phần hành cùng cách thức phản ánh theo dõi trong hệ thống kế toán và HTKSNB Các mục tiêu chung đợc cụ thể vào từng phần hành hạch toán thành các mục tiêu đặc thù: mục tiêu kịp thời và cho phép.

Với kiểm toán DTBH&CCDV các mục tiêu kiểm toán đợc thể hiện nh sau:

Mục tiêu hiệu lực: hớng vào tính có thực của khoản mục DTBH&CCDV Cụ

thể, DTBH&CCDV là toàn bộ số tiền thu đợc, hoặc sẽ thu đợc từ các giao dịch và nghiệp vụ phát sinh doanh thu nh bán sản phẩm, hàng hóa, cung cấp dịch vụ cho khách hàng bao gồm cả các khoản thu phụ và phí thu thêm ngoài giá bán (nếu có) Hàng hóa đã đợc chấp nhận là tiêu thụ và đợc chuyển giao cho khách hàng là có thật, không tồn tại các khoản doanh thu đợc ghi nhận trong khi hàng hóa cha đợc chuyển giao cho khách hàng Để khảo sát sai phạm DTBH&CCDV ghi sổ là không có thực, KTV lựa chọn một số khoản mục doanh thu và tính toán lại một số nghiệp vụ bán hàng có doanh số lớn hoặc phức tạp xem có đúng số liệu phản ánh trên sổ sách hay không KTV cũng có thể đối chiếu số liệu của bên Có TK 131- Phải thu khách hàng với nguồn gốc của các nghiệp vụ phát sinh số liệu đó Đối với việc ghi chép nghiệp vụ bán hàng không thống nhất giữa các kì kế toán, KTV có thể đối chiếu ngày ghi trên chứng từ với ngày trên sổ của các nghiệp vụ bán hàng phát sinh vào thời điểm chuyển giao giữa hai kì kế toán Để kiểm tra việc chuyển giao quyền sở hữu và sử dụng hàng hóa cho khách hàng, KTV có thể

Chuyên đề thực tập

chọn mẫu một số nghiệp vụ bán hàng từ Nhật kí bán hàng và đối chiếu với hóa đơn vận chuyển kèm theo.

Mục tiêu trọn vẹn: Hớng vào sự đầy đủ của các hoạt động bán hàng,

không có nghiệp vụ nào bị bỏ sót Mục tiêu này chú trọng tới việc các nghiệp vụ bán hàng phát sinh trong kì có đợc ghi chép đầy đủ không? DTBH&CCDV của DN có thể bị ghi thiếu nhằm mục đích trốn thuế thu nhập DN phải nộp KTV có thể kiểm tra các nghiệp vụ bán hàng có đợc ghi nhận đầy đủ không bằng cách đối chiếu bản sao hóa đơn bán hàng với sổ Nhật kí bán hàng, ngoài ra KTV cũng có soát xét lại các chứng từ theo một dãy liên tục

Mục tiêu quyền và nghĩa vụ: Các khoản DTBH&CCDV thu đợc trong kì

là do DN bán hàng hóa, cung cấp dịch vụ của mình, không phải là hàng hóa nhận đại lí, kí gửi.

Mục tiêu định giá: Các khoản DTBH&CCDV mà DN thu đợc đều có

kèm theo hóa đơn ghi nhận theo giá bán đã thỏa thuận với khách hàng từ trớc Trong trờng hợp có các khoản giảm trừ nh: chiết khấu thơng mại, giảm giá hàng bán hay hàng bán bị trả lại phải kèm theo hóa đơn của các khoản giảm trừ đó Việc kiểm soát chặt chẽ đợc hóa đơn sẽ xác định đợc chính xác doanh thu thuần từ hoạt động bán hàng mà DN nhận đợc Việc định giá đúng đắn của các nghiệp vụ doanh thu cần đợc tính toán chính xác về mặt số lợng và giá trị Các con số này phải khớp với sổ sách đã hạch toán, với đơn đặt hàng, phiếu xuất kho hàng hóa, hóa đơn và vận đơn Đây là một thủ tục kiểm tra chi tiết quan trọng đối với khoản mục DTBH&CCDV trên BCTC KTV có thể thông qua những đánh giá ban đầu về HTKSNB để lựa chọn mẫu tiến hành kiểm tra

Mục tiêu chính xác cơ học: Hớng tới việc ghi chép đúng các nghiệp vụ

hạch toán DTBH&CCDV vào sổ chi tiết, sổ tổng hợp là khớp đúng với số liệu trên các Báo cáo kế toán cuối kì KTV cần tính toán lại số liệu trên các hóa đơn, đối chiếu sổ Nhật kí bán hàng với các sổ chi tiết khác xem số liệu có đợc tổng hợp chính xác không.

Mục tiêu phân loại và trình bày: Hớng các nghiệp vụ bán hàng và cung

cấp dịch vụ vào việc phân loại chính xác, DN phải sử dụng các TK chi tiết cho phù hợp để hạch toán DTBH&CCDV Phân loại rõ DTBH&CCDV ra bên ngoài với Doanh thu nội bộ Việc phân loại DTBH&CCDV theo các hình thức giúp cho việc hợp nhất và tổng hợp báo cáo kế toán cuối kì đợc chính xác.

Mục tiêu cho phép: DTBH&CCDV ghi nhận trong kì phải tuân theo

đúng những quy định về chế độ bán hàng và giá bán của DN Mọi nghiệp vụ bán hàng và cung cấp dịch vụ phải đợc sự phê chuẩn của ngời có thẩm quyền trong đơn vị.

Mục tiêu kịp thời : Nhằm hớng các nghiệp vụ bán hàng cung cấp dịch

vụ đợc hạch toán đúng kì, không để DTBH&CCDV bị bỏ sót trong kì kế toán.

Chuyên đề thực tập

Việc xác định mục tiêu trớc khi tiến hành kiểm toán sẽ giúp cho công việc kiểm toán đi đúng hớng đồng thời tiết kiệm đợc thời gian trong quá trình kiểm toán KTV phải chú trọng tới mục tiêu cụ thể của kiểm toán nhằm đạt đợc mục tiêu chung của toàn bộ cuộc kiểm toán Việc tập trung vào mục tiêu nào phụ thuộc vào tính chất và mức độ rủi ro của khoản mục DTBH&CCDV trên BCTC.

Việc kiểm toán DTBH&CCDV phải đạt đợc những yêu cầu sau:

+Thu thập bằng chứng chứng minh việc hạch toán DTBH&CCDV và hệ thống kiểm soát nội bộ của DN đã đảm bảo cho việc hạch toán DTBH&CCDV là trung thực, hợp lí và đúng quy định của Nhà Nớc.

+Thu thập đầy đủ bằng chứng chứng minh mọi nghiệp vụ phát sinh về DTBH&CCDV đã hạch toán phản ánh đầy đủ trong sổ kế toán.

+Thu thập đủ bằng chứng mọi nghiệp vụ phát sinh về DTBH&CCDV đã hạch toán và phân loại chính xác, đã đợc tính toán chính xác và có thực.

1.3.3 Bằng chứng trong kiểm toán khoản mục DTBH&CCDV

Cơ sở pháp lí thực hiện kiểm toán DTBH&CCDV là những luật định, tiêu chuẩn và các chuẩn mực chung do cơ quan Nhà Nớc có thẩm quyền ban hành Hiện nay, kiểm toán DTBH&CCDV thực hiện dựa trên hệ thống Chuẩn mực và luật định nh:

Chuẩn mực kế toán số 14 Doanh thu và thu nhập khác: Chuẩn mực này đ -ợc Bộ Tài chính đa ra quyết định số 149/2001/QĐ- BTC ngày 31/12/2001 Nội dung của Chuẩn mực này có quy định các nguyên tắc và phơng pháp Kế toán DTBH&CCDV.

Thông t số 89/2002/TT- BTC ngày 09/10/2002 hớng dẫn kế toán thực hiện bốn Chuẩn mực kế toán ban hành theo quyết định trên.

Nghị định số 105/2004/NĐ- CP ban hành ngày 30/03/2004 của Chính phủ về Kiểm toán độc lập và các thông t hớng dẫn thi hành Nghị định này.

Hệ thống Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam đã ban hành và các thông t hớng dẫn thực hiện hệ thống chuẩn mực này.

Ngoài các chuẩn mực và luật định liên quan đến lĩnh vực kế toán, kiểm toán, KTV khi thực hiện kiểm toán khoản mục DTBH&CCDV cũng có thể dựa vào những quy định về doanh thu trong một số hoạt động cụ thể nh: phân tích hoạt động kinh doanh, tài chính DN , thuế… đều h

Từ những quy định trên, khi tiến hành kiểm toán, KTV phải thu thập đợc những tài liệu sau làm bằng chứng kiểm toán:

Hệ thống chứng từ về DTBH&CCDV:

+Hợp đồng đã kí về bán hàng và cung cấp dịch vụ +Đơn đặt hàng.

+Hóa đơn bán hàng.

+Phiếu thu, giấy báo Nợ, giấy báo Có, Bảng sao kê của ngân hàng +Bản quyết toán, thanh lí hợp đồng… đều h

Chuyên đề thực tập

Hệ thống sổ sách về DTBH&CCDV:

+Sổ chi tiết DTBH&CCDV và doanh thu bán hàng nội bộ +Sổ chi tiết các khoản phải thu khách hàng.

Các giải trình của ban giám đốc có liên quan.

Các bằng chứng khác do KTV tự thu thập: Biên bản phỏng vấn, th xác nhận… đều h

1.3.4 Quy trình kiểm toán khoản mục DTBH&CCDV.

Theo nguyên lí chung, trình tự kiểm toán BCTC trải qua 3 bớc cơ bản: Chuẩn bị kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán Do vậy kiểm toán DTBH&CCDV cũng tiến hành theo 3 bớc này.

Quy trình kiểm toán DTBH&CCDV đợc khái quát theo sơ đồ sau:

Sơ đồ 2: Sơ đồ hạch toán khoản mục DTBH&CCDV

Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lí.Đánh giá trọng yếu và rủi ro

Chuyên đề thực tập

có

1.3.4.1.Lập kế hoạch kiểm toán

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300- Lập kế hoạch kiểm toán có quy

định: “Kế hoạch kiểm toán phải đợc lập cho mọi cuộc kiểm toán Kế hoạch kiểm toán phải đợc lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của một cuộc kiểm toán: phát hiện gian lận, rủi ro và những vấn đề tiềm ẩn; đảm bảo cuộc kiểm toán đợc hoàn thành đúng thời hạn” Lập kế hoạc kiểm toán bao gồm 6 bớc đợc thực hiện theo trình tự sau:

Sơ đồ 3: Trình tự kiểm toán khoản mục DTBH&CCDV Xác minh chi tiết bổ sung

Xác minh khoản then chốtĐộ tin cậy của HTKSNB

Kiểm tra sự kiện tiếp theoĐánh giá kết quả& lập BC

Đánh giá kết quả kiểm toán doanh thuBáo cáo kiểm toán

Chuyên đề thực tập

1.3.4.1.1 Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán.

Từ th mời kiểm toán, KTV phải tìm hiểu khách hàng với mục đích hình thành hợp đồng hoặc kế hoạch chung cho cuộc kiểm toán Đây là quá trình gồm 2 bớc:

Liên lạc giữa KTV tiền nhiệm và khách hàng tiềm năng mà khách hàng này yêu cầu đợc kiểm toán.

Khi có yêu cầu kiểm toán, KTV phải đánh giá liệu có chấp nhận yêu cầu đó hay không?

Đối với khách hàng hiện tại, KTV phải quyết định liệu có tiếp tục kiểm toán hay không? Trên cơ sở xác định đợc đối tợng khách hàng có thể phục vụ đợc Công ty kiểm toán sẽ tiến hành các công việc cần thiết để chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toán, chơng trình kiểm toán, đồng thời chuẩn bị các phơng tiện cùng lực l-ợng giúp cho việc triển khai kế hoạch và các chơng trình kiểm toán đã xây dựng.

Sau khi chấp nhận kiểm toán đối với khách hàng, KTV sẽ tiến hành thực hiện lập kế hoạch kiểm toán nh sau:

*Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán.

KTV cần đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán một khách hàng mới hay tiếp tục cho một khách hàng cũ, việc này ảnh hởng rất lớn đến rủi ro hoạt động của công ty kiểm toán Để thực hện đợc điều đó KTV cần kiểm soát chất lợng đối

Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán

Thu thập thông tin cơ sở

Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lí của khách hàng và thực hiện các thủ tục phân tích

Đánh giá tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán

Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện vàsoạn thảo chơng trình kiểm toánNghiên cứu HTKSNB của khách hàng và

đánh giá rủi ro kiểm soát

Chuyên đề thực tập

với việc thực hiện một hợp đồng kiểm toán theo chẩn mực Việt Nam số 220-Kiểm soát chất lợng hoạt động kiểm toán Xem xét tính liêm chính của BGĐ công ty khách hàng, đây là một bộ phận chủ chốt của HTKSNB Tính liêm chính của BGĐ rất quan trọng đối với quy trình kiểm toán DTBH&CCDV vì BGĐ có thể giấu diếm các thông tin làm dẫn tới những sai sót trọng yếu trên BCTC Thông qua việc kiểm soát chất lợng hoạt động kiểm toán, KTV có thể đánh giá rủi ro HTKSNB của khách hàng, làm cơ sở cho việc tìm hiểu các sai sót trọng yếu có thể có trong khoản mục DTBH&CCDV

Đối với những khách hàng mới của công ty, KTV có thể xem xét hồ sơ kiểm toán của KTV các năm trớc thực hiện để hỗ trợ cho công việc lập kế hoạch kiểm toán KTV có thể liên lạc với KTV tiền nhiệm để nắm vững hơn tình hình hoạt động của công ty khách hàng Khi liên lạc với KTV tiền nhiệm cần chú ý tới một số vấn đề sau:

+Những vấn đề về tính liêm chính của BGĐ.

+Những bất đồng giữa BGĐ với KTV tiền nhiệm về các nguyên tắc kế toán, thủ tục kiểm toán hoặc các vấn đề quan trọng khác và các lí do thay đổi KTV của khách hàng.

Đối với khách hàng cũ, hàng năm KTV phải cập nhật các thông tin về khách hàng và đánh giá những rủi ro có thể phát sinh khiến KTV và công ty kiểm toán phải ngừng cung cấp dịch vụ cho khách hàng Việc ngừng cung cấp có thể do những nguyên nhân sau:

+Phạm vi thích hợp của cuộc kiểm toán +Loại Báo cáo kiểm toán phải công bố.

+Tiền thù lao hoặc giữa hai bên có kiện tụng hoặc trong trờng hợp KTV cho rằng BGĐ khách hàng thiếu tính liêm chính.

Công việc quan trọng nhất của KTV trong giai đoạn này là xác định khả năng có thể kiểm toán của công ty khách hàng Khả năng có thể kiểm toán đợc xác định theo các yếu tố sau tính thận trọng nghề nghiệp của KTV đòi hỏi KTV phải đánh giá tính liêm chính của BGĐ và hệ thống kế toán của khách hàng.

*Nhận diện các lí do kiểm toán của công ty khách hàng.

Đây là hoạt động nhằm xác định ngời sử dụng BCTC của khách hàng và mục đích sử dụng của họ KTV có thể phỏng vấn trực tiếp BGĐ khách hàng hoặc dựa vào kinh nghiệm của các cuộc kiểm toán trớc Việc xác định hai tiêu chí trên ảnh hởng đến số lợng bằng chứng cần thu thập và giúp cho công ty kiểm toán có thể ớc lợng đợc quy mô phức tạp của cuộc kiểm toán Nếu các BCTC đợc sử dụng rộng rãi thì mực độ trung thực, hợp lí của các thông tin trên BCTC đòi hỏi càng cao và do đó số lợng bằng chứng kiểm toán cần thu thập cũng nh quy mô và độ phức tạp của cuộc kiểm toán sẽ tăng lên.

Chuyên đề thực tập

*Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán.

Chuẩn mực kiểm toán chung đầu tiên nêu rõ quá ttrình kiểm toán phải đợc thực hiện bởi một hoặc nhiều ngời đã đợc đào tạo đầy đủ thành thạo nh một KTV Khi lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán, cần chú ý tới các vấn đề:

+Trình độ hiểu biết về chuyên môn nghiệp vụ.

+Tính độc lập trong việc thực hiện kiểm toán đối với khách hàng +Có đầy đủ kinh nghiệm và sự am hiểu về lĩnh vực kinh doanh của khách hàng để thực hiện kiểm toán.

*Kí kết hợp đồng kiểm toán.

Sau khi công ty kiểm toán chấp nhận kiểm toán cho khách hàng, công việc tiếp theo là kí kết hợp đồng kiểm toán Đây là sự thỏa thuận chính thức giữa công ty kiểm toán với khách hàng về việc thực hiện kiểm toán và các dịch vụ có liên quan khác Việc kí kết hợp đồng kiểm toán phải đợc thực hiện trớc khi tiến hành công việc kiểm toán nhằm bảo vệ quyền lợi của khách hàng và công ty kiểm toán Nội dung của hợp đồng kiểm toán phải tập trung vào một số vấn đề sau:

+Mục tiêu và phạm vi cuộc kiểm toán.

+Trách nhiệm về BGĐ công ty kiểm toán và KTV +Hình thức thông báo kết quả kiểm toán.

+Thời gian thực hiện cuộc kiểm toán.

+Căn cứ tính giá phí cuộc kiểm toán và hình thức thanh toán.

Hợp đồng kiểm toán là căn cứ pháp lí để KTV thực hiện các bớc tiếp theo của cuộc kiểm toán và có ảnh hởng đến trách nhiệm pháp lí của KTV đối với khách hàng Sau khi hợp đồng kiểm toán đợc kí kếy, công ty kiểm toán trở thành chủ thể chính thức của công ty khách hàng.

1.3.4.1.2 Thu thập thông tin cơ sở.

Thu thập thông tin cơ sở giúp KTV trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán tổng quát Trong giai đoạn này KTV đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đánh giá ban đầu về mức trọng yếu, thực hiện các thủ tục phân tích và xác định thời gian cần thiết cho việc thực hiện kiểm toán.

*Tìm hiểu ngành nghề hoạt động của khách hàng.

Tìm hiểu ngành nghề hoạt động SXKD của khách hàng giúp cho KTV có đầy đủ nhận thức và xác định các nghiệp vụ về DTBH&CCDV thực hiện trong hoạt động tiêu thụ của đơn vị đợc kiểm toán Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 310- Hiểu biết về tình hình kinh doanh có hớng dẫn: “Để thực hiện kiểm toán BCTC, KTV cần phải có hiểu biết cần thiết, đầy đủ về tình hình kinh doanh nhằm đánh giá và phân tích đợc các sự kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của

Chuyên đề thực tập

đơn vị đợc kiểm toán mà theo KTV có ảnh hởng trọng yếu đến việc kiểm tra của KTV hoặc đến Báo cáo kiểm toán.”

Trong phụ lục số 01 của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 310 có quy định những nội dung cụ thể KTV cần phải biết về tình hình kinh doanh của đơn vị đợc kiểm toán gồm:

+Hiểu biết chung về nền kinh tế.

+Môi trờng và lĩnh vực hoạt động của đơn vị đợc kiểm toán

+Nhân tố nội tại của đơn vị đợc kiểm toán: Đặc điểm về sở hữu và quản lí, tình hình kinh doanh của đơn vị, khả năng tài chính, môi trờng lập báo cáo, yếu tố luật pháp.

*Tham quan nhà xởng:

Quan sát trực tiếp hoạt động SXKD cung cấp cho KTV cái nhìn tổng thể và trực diện về DTBH&CCDV của công ty khách hàng Việc tham quan nhà xởng tạo điều kiện cho việc thuyết minh số liệu kế toán, phát hiện những vấn đề cần quan tâm Đồng thời giúp cho KTV có đợc nhận định ban đầu về phong cách quản lí của BGĐ hay tính hệ trọng trong việc tổ chức.

*Nhận diện các bên hữu quan.

Các bên hữu quan là các bộ phận trực thuộc, các chủ sở hữu chính của công ty khách hàng hay bất kỳ một cá nhân hay tổ chức nào mà khách hàng có quan hệ, có ảnh hởng đáng kể tới chính sách kinh doanh và quản trị của công ty khách hàng Việc nhận diện này đợc thực hiện thông qua phỏng vấn BGĐ, nhân viên tổng công ty hay xem sổ theo dõi cổ đông, sổ theo dõi khách hàng nhằm hoạch định một kế hoạch kiểm toán phù hợp.

*Sử dụng chuyên gia bên ngoài :

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 620- Sử dụng t liệu của chuyên gia hớng dẫn khi sử dụng t liệu của chuyên gia trong quá trình kiểm toán KTV phải thu thập đợc đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để đảm bảo rằng các t liệu đó đáp ứng đợc mục đích của cuộc kiểm toán Khi có kế hoạch sử dụng t liệu của chuyên gia thì KTV và công ty kiểm toán phải xác định năng lực chuyên môn và đánh giá tính khách quan của chuyên gia.

1.3.4.1.3 Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lí của khách hàng và thựchiện các thủ tục phân tích.

Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lí của khách hàng đợc KTV thực hiện thông qua phỏng vấn BGĐ nhằm xem xét quy trình mang tính pháp kí có ảnh h-ởng đến các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng Các tài liệu mà KTV cần thu thập bao gồm:

*Giấy phép thành lập và điều lệ công ty: Giúp KTV hiểu đợc quá trình hình

thành, mục tiêu hoạt động và các lĩnh vực kinh doanh hợp pháp của đơn vị cũng

Chuyên đề thực tập

nh nắm bắt đợc những vấn đề mang tính chất nội bộ của đơn vị khách hàng nh cơ cấu tổ chức, chức năng nhiệm vụ của các phòng, ban… đều h

*BCTC, Báo cáo kiểm toán, tài liệu thanh tra, kiểm tra: Đây là một trong

số các tài liệu quan trọng đối với một cuộc kiểm toán BCTC, giúp KTV có đợc định hớng quan trọng trong việc xây dựng các phơng hớng kiểm tra.

*Biên bản họp hội đồng quản trị, hội đồng cổ đông, họp BGĐ và các tàiliệu quan trọng khác: Các tài liệu này chứa những thông tin quan trọng về chính

sách phát triển của khách hàng, các hợp đồng và các cam kết quan trọng khác mà khách hàng đã, đang và sẽ thực hiện Qua các Biên bản này, KTV sẽ xác định đợc những dữ kiện có ảnh hởng quan trọng đến việc hình thành và trình bày trung thực DTBH&CCDV.

Bên cạnh việc thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lí của khách hàng, KTV còn thực hiện các thủ tục phân tích dựa trên các thông tin tài chính và thông tin phi tài chính Các thủ tục phân tích phục vụ cho việc lập kế hoạch kiểm toán nhằm vào các mục tiêu:

+Thu thập hiểu biết về khoản mục DTBH&CCDV và những biến đổi quan trọng về chính sách giá.

+Hoạt động kinh doanh của khách hàng.

+Tăng cờng sự hiểu biết của KTV về hoạt động kinh doanh +Giúp KTV xác định đợc các vấn đề nghi vấn.

+Đánh giá sự hiện diện các sai số có thể có trong khoản mục lệ tơng quan của chỉ tiêu DTBH&CCDV và khoản mục khác nhau trên BCTC

Tuy nhiên trong giai đoạn này, thủ tục phân tích đợc thực hiện tập trung chủ yếu vào việc xem xét những nét khái quát về tình hình tài chính của khách hàng và đánh giá vị trí của khách hàng đó với những DN trong cùng nghành.

1.3.4.1.4 Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán.

Trọng yếu và rủi ro là hai nhân tố luôn đi kèm với nhau trong kiểm toán.

*Đánh giá tính trọng yếu.

Trong giai đoạn này, KTV phải đánh giá mức độ trọng yếu để ớc tính mức độ sai sót của DTBH&CCDV có thể chấp nhận đợc; xác định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh hởng của các sai sót để từ đó xác định thời gian và phạm vi thực hiện các thử nghiệm kiểm toán Đánh giá tính trọng yếu bao gồm hai bớc: Ước lợng ban đầu về tính trọng yếu và phân bổ các ớc lợng đó cho khoản

Chuyên đề thực tập

mục DTBH&CCDV KTV cần có ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu của các khoản mục DTBH&CCDV, từ đó giúp cho KTV lập kế hoạch thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp Việc ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu là việc làm mang tính chất xét đoán nghề nghiệp của KTV Do đó, ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu không cố định mà có thể thay đổi trong suốt cuộc kiểm toán Bớc tiếp là phân bổ ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục Mục đích của việc phân bổ này giúp KTV xác định đợc số lợng bằng chứng kiểm toán thích hợp cần thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất mà vẫn đảm bảo tổng hợp các sai sót trên BCTC không vợt quá mức ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu.

*Đánh giá rủi ro kiểm toán: Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV

phải xác định rủi ro kiểm toán mong muốn của DTBH&CCDV Mức rủi ro này phụ thuộc vào mức độ mà cá nhân, tổ chức bên ngoài tin tởng vào BCTC và khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi Báo cáo kiểm toán đợc công bố.

1.3.4.1.5 Nghiên cứu HTKSNB của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểmsoát.

Là công việc hết sức quan trọng mà KTV phải thực hiện trong một cuộc kiểm toán Đây cũng là một trong những yêu cầu mà Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400- Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ quy định.

1.3.4.1.6 Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo ch ơng trình kiểm toán.

a:Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện: Đối với DTBH&CCDV:

Mục đích: kiểm toán DTBH&CCDV để đa ra sự xác nhận về DTBH&CCDV trong năm báo cáo của DN có đợc trình bày một cách đầy đủ, hợp lí và trung thực trên BCTC hay không?

Nội dung kiểm toán:

+Xác định DTBH&CCDV là giá trị của hàng hóa, dịch vụ đợc thỏa thuận ghi trong hợp đồng kinh tế về mua bán và cung cấp hàng hóa, dịch vụ và đ ợc ghi trên hóa đơn bán hàng, hoặc ghi trên các chứng từ khác có liên quan đến việc bán hàng DTBH&CCDV có thể thu đợc tiền ngay hoặc cha thu đợc tiền sau khi DN đã cung cấp hàng hóa, dịch vụ cho khách hàng.

+Khi kiểm toán DTBH&CCDV, KTV cần kiểm tra các yếu tố sau:

1 Doanh thu ghi sổ là hàng thực tế đã bán cho khách hàng (Có căn cứ hợp lí)

2 Các nghiệp vụ tiêu thụ đợc phê chuẩn đúng đắn (Sự cho phép) 3 Các nghiệp vụ tiêu thu hiện có đều đợc ghi sổ (Tính đầy đủ).

Chuyên đề thực tập

4 Doanh thu ghi sổ là số tiền của hàng hóa bán đi đã đợc tính toán và vào sổ chính xác (Tính đúng giá)

5 Các nghiệp vụ tiêu thụ đợc phân loại chính xác (Sự phân loại) 6 Doanh thu ghi sổ theo căn cứ thời gian (Tính đúng kì).

7 Các nghiệp vụ tiêu thụ đợc phản ánh đúng đắn và vào sổ chính xác (Tính chính xác).

+Xác định tổng số DTBH&CCDV: tổng số doanh thu là giá trị của hàng hóa, dịch vụ mà DN đã bán, đã cung cấp cho khách hàng cha loại trừ các khoản giảm trừ.

b.Soạn thảo chơng trình kiểm toán: Đối với DTBH&CCDV: Thông qua việc

đánh giá HTKSNB và rà soát nhanh các chứng từ, sổ sách KTV phải cân nhắc và

lựa chọn mục tiêu kiểm toán để thiết kế chơng trình kiểm toán cho cụ thể và phùhợp Đối với các khoản giảm trừ DTBH&CCDV, có thể kiểm tra toàn bộ dựa trên

các tiêu thức sau:

+ Nghiên cứu và xem xét việc thực hiện các quy định về bán hàng và quản lý bán hàng, các thủ tục bán hàng, giao hàng, giá bán, chất lợng… đều h

+Kiểm tra các nghiệp vụ liên quan đến giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại Nếu là giảm giá hàng bán thì có tuân theo đúng quy định của đơn vị không, có sự phê duyệt không? … đều h

+Xem xét lại nội dung các khoản chiết khấu thơng mại, kiểm tra xem các khoản này có đúng với quy định của đơn vị hay không?

1.3.4.2 Thực hiện kiểm toán.

Thực hiện kiểm toán là quá trình sử dụng các phơng pháp kĩ thuật kiểm toán thích hợp với từng đối tợng kiểm toán cụ thể để thu thập bằng chứng kiểm toán Đây là một quá trình thực hiện chủ động các kế hoạch và chơng trình kiểm toán kết hợp với khả năng của KTV để có thể đa ra kết luận xác đáng về mức độ trung thực và hợp lí của DTBH&CCDV Các bớc công việc cần thực hiện trong giai đoạn này:

1.3.4.2.1 Thực hiện thử nghiệm kiểm soát.

Thực hiện thủ tục kiểm soát đối với khoản mục DTBH&CCDV nhằm kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán về sự thiết kế phù hợp và sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và HTKSNB đối với khoản mục này Mục tiêu kiểm soát nội bộ đối với khoản mục DTBH&CCDV và các thủ tục kiểm soát đợc thực hiện theo Phụ lục 01.

Để đạt đợc mục tiêu kiểm soát thích hợp cho DTBH&CCDV, KTV phải chú ý thực hiện đồng bộ các hoạt động kiểm soát sau:

*Kiểm tra chuỗi hóa đơn đợc lập: Việc kiểm tra này hớng tới mục tiêu phát

hiện những khoản mục DTBH&CCDV bị bỏ sót, hoặc bị ghi trùng lặp nhau thể

Chuyên đề thực tập

hiện bằng hệ thống hóa đơn bị thiếu số hoặc lập hai hóa đơn cho một nghiệp vụ tiêu thụ Bên cạnh hóa đơn bán hàng, cung cấp dịch vụ cần kiểm tra tính liên tục của các chứng từ chứng minh đi kèm nh: vận đơn, hóa đơn của các nghiệp vụ giảm trừ doanh thu.

*Kiểm tra chính sách phê chuẩn đối với khách hàng: Cần kiểm tra cụ thể cho

từng nhóm khách hàng hay nhóm sản phẩm và dịch vụ cung cấp Chính sách này có đợc phê chuẩn bởi ngời có thẩm quyền hay chỉ đợc đa ra mà cha có sự đồng ý thực hiện Đồng thời việc áp dụng các chính sách này có đợc thực hiện đối với toàn bộ khách hàng hay chỉ những khách hàng có đầy đủ tiêu chuẩn.

*Đánh giá chất lợng của bộ máy kế toán: Con ngời là yếu tố quan trọng trong

việc thiết lập hệ thống kiểm soát đối với từng khoản mục trên BCTC Chất lợng của đội ngũ nhân viên kế toán đảm bảo cho mục tiêu chính xác cơ học của khoản mục DTBH&CCDV luôn đựơc quan tâm.

Với hệ thống mục tiêu kiểm soát nh trên, KTV có thể thực hiện thêm một số hoạt động khác nhằm đạt đợc hiểu biết HTKSNB của khách hàng.

+Phỏng vấn: KTV đa ra câu hỏi và thu thập câu trả lời của nhân viên khách hàng Dạng câu hỏi thờng đợc sử dụng là câu hỏi đóng và câu hỏi mở nhằm đạt đ-ợc tính hoàn chỉnh và chi tiết của câu trả lời Kết thúc phỏng vấn KTV cần tóm tắt những kết quả thu đợc từ ngời đợc phỏng vấn.

Bảng câu hỏi nhằm tìm hiểu các thủ tục kiểm soát về DTBH&CCDV đợc tổng hợp ở Phụ lục 02.

+Kiểm tra từ đầu đến cuối: Là sự kết hợp giữa kĩ thuật phỏng vấn, điều tra theo dõi diễn biến của từng nghiệp vụ bán hàng ghi chép trên sổ cái TK

DTBH&CCDV

+Kiểm tra ngợc lại: Là việc kiểm tra khoản mục DTBH&CCDV từ Sổ cái đến thời điểm phát sinh nghiệp vụ bán hàng Quá trình này cũng cung cấp bằng chứng kiểm toán thích hợp về hiệu lực của HTKSNB đối với khoản mục DTBH&CCDV.

Các biện pháp kĩ thuật trên cần đợc thực hiện đồng bộ bởi không có một biện pháp cụ thể nào mang lại kết quả cao trong việc kiểm tra HTKSNB của khách hàng Bên cạnh những thủ tục kiểm soát trên, KTV có thể thực hiện kết hợp với điều tra hay hay thực hiện lại các hoạt động nhằm xác định lại mức độ trách nhiệm của các cá nhân liên quan.

1.3.4.2.2 Thực hiện thủ tục phân tích.

Thủ tục phân tích đợc thực hiện nhằm giúp KTV xác định đợc nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán khác Bên cạnh đó, thủ tục phân tích còn kiểm tra đợc toàn bộ BCTC trong khâu soát xét cuối cùng của cuộc kiểm toán theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520- Quy trình phân tích: “Quy

Chuyên đề thực tập

trình phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỉ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hớng, biến động và những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến.”

Thực hiện thủ tục phân tích khoản mục DTBH&CCDV trải qua các giai đoạn chủ yếu sau:

Xây dựng mô hình: là việc kết hợp các biến tài chính hoặc hoạt động

nghiệp vụ và mối liên hệ giữa chúng KTV có thể sử dụng phơng pháp so sánh DTBH&CCDV thực tế theo giá bán kế hoạch và doanh thu kế hoạch theo giá bán kế hoạch theo công thức:

Tỉ lệ hoàn thành  ( Khối lợng tiêu thụ thực tế Giá bán kế hoạch) kế hoạch tiêu thụ  ( Khối lợng tiêu thụ kế hoạch Giá bán kế

Lợi nhuần thuần

Tỉ suất lợi nhuần thuần =100% DTBH&CCDV

Hai tỉ suất này phản ánh khả năng sinh lời của DTBH&CCDV Các tỉ suất này đợc tính qua các năm nhằm đánh giá khả năng tăng trởng trong kinh doanh của khách hàng Đồng thời, KTV cũng có thể so sánh các tỉ suất này giữa các DN trong cùng ngành để thấy đợc khả năng phát triển và vị trí của DN trong ngành nghề đó theo tỉ suất hiệu quả kinh doanh:

Lợi nhuận trớc thuế

Tỉ suất hiệu quả kinh doanh = 100% DTBH&CCDV

Xem xét độ tin cậy và dữ liệu tài chính và nghiệp vụ: Các nhân tố trong

mô hình đợc xây dựng đều dựa vào những dữ liệu tài chính và nghiệp vụ sử dụng trong kế toán Để đảm bảo tính độc lập của dữ liệu cần cụ thể hóa các dự tính nhằm đạt đợc độ tin cậy cao trong việc xây dựng các mô hình trên Việc đánh giá tính độc lập và tin cậy của dữ liệu tài chính và nghiệp vụ cần dựa vào một số chỉ tiêu sau:

+ Nguồn dữ liệu từ bên trong và bên ngoài DN.

Chuyên đề thực tập

+Tính kế thừa, phát triển của thủ tục kiểm toán áp dụng đối với khoản mục DTBH&CCDV những năm trớc và phạm vi sử dụng dữ liệu đó.

Ước tính giá trị và so sánh chúng: Dựa vào mô hình đã đợc xây dựng,

KTV tính toán giá trị thu đợc và so sánh chúng với số liệu trên sổ sách kế tóan đã có Ví dụ: KTV ngoài việc phân tích biến động DTBH&CCDV qua các năm còn có thể thực hiện phân tích xu hớng biến động của DTBH&CCDV tháng thông qua phân tích chi tiết từng loại sản phẩm và dịch vụ cung cấp cho khách hàng Nếu có những biến động khác thờng, có thể so sánh số liệu DTBH&CCDV của tháng cùng kì năm trớc hoặc tổng cộng trong năm để xác định chênh lệch.

Phân tích nguyên nhân chênh lệch: Nguyên nhân chênh lệch số liệu trong

phân tích có thể từ phía bản thân DN hoặc từ chính ớc tính trong phân tích Về phía bản thân DN, do việc hạch toán kế toán khoản mục DTBH&CCDV cha đợc thực hiện đầy đủ theo những tiêu chuẩn hạch toán kế toán đợc thay đổi trong từng kì KTV có thể tìm hiểu từ những nhân viên của khách hàng để đa ra ý kiến đống góp cho khách hàng và phản ánh trên Báo cáo kiểm toán Bên cạnh đó, KTV cần xem xét sai sót có thể có của mô hình giúp KTV có thể đánh giá đợc rủi ro phát hiện của kiểm toán khoản mục DTBH&CCDV trên BCTC của khách hàng Giảm thiểu sai sót trong các mô hình áp dụng giúp cho việc thực hiện kiểm toán đạt kết quả cao.

1.3.4.2.3 Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết.

Kiểm tra chi tiết là việc thực hiện các biện pháp kĩ thuật để kiểm toán số d của khoản mục DTBH&CCDV hoặc những yếu tố có liên quan đến khoản mục này trong hệ thống tài khoản kế toán Công việc kiểm tra chi tiết khoản mục DTBH&CCDV gồm: Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết, lựa chọn kiểm toán khoản mục DTBH&CCDV một số tháng trọng điểm theo phơng pháp chọn mẫu xác suất hoặc phi xác suất, thực hiện các biện pháp kĩ thuật kiểm tra chi tiết trên khoản mục DTBH&CCDV, đánh giá kết quả kiểm tra chi tiết và xử lí chênh lệch.

Bảng 1: Thủ tục kiểm toán chi tiết khoản mục DTBH&CCDV

Thủ tục kiểm tra chi tiết Ngời thực hiện

Nhận xét/tham chiếu

( Hoàn tất, Ghi nhận, Kết thúc niên độ)

A.Kiểm tra số d tài khoản DTBH&CCDV dựa trên thủ tục phântích.

1.Xây dựng số DTBH&CCDV dự tính dựa vào nguồn dữ liệuđộc lập Sử dụng các loại dữ liệu sau nếu thích hợp:

- Xu hớng bán hàng và hàng bán bị trả lại từ các năm trớc và

-Thống kê từng kì; từng tài khoản; dòng sản phẩm hoặc cảhai; theo phòng ban hoặc theo vùng.

2.Ghi nhận và thu thập các bằng chứng giải thích nguyên nhânđối với bất cứ khác biệt trọng yếu nào.

3.Đánh giá kết quả kiểm tra.

B.Tiến hành thử nghiệm chi tiết với các nghiệp vụ bán hàng vàcung cấp dịch vụ

1.Bên Có tài khoản DTBH&CCDV đợc ghi tơng ứng với bênNợ tài khoản Giá vốn hàng bán, do đó có thể chọn mẫu một sốnghiệp vụ nghiệp vụ đợc nhận bên Nợ tài khoản Giá vốn hàngbán để thử nghiệm.

2.Đối với mỗi nghiệp vụ đợc chọn ở trên:

- Theo dõi nghiệp vụ đến từng hóa đơn bán hàng.- Đối chiếu giá trong hóa đơn với bảng giá.- Xác nhận các khoản bổ sung trên hóa đơn.

- Khẳng định DTBH&CCDV đợc ghi nhận đúng kì.- Theo dõi giá trị hóa đơn bán hàng đến Nhật kí bán hàng.- Theo dõi số tổng trên Nhật kí bán hàng với Sổ cái.3.Đánh giá kết quả kiểm tra.

II.Kiểm tra hàng bán bị trả lại.(Giá trị, Ghi nhận, Kết thúc niên độ)

A.Chọn một số nghiệp vụ bán hàng bị trả lại đã ghi nhận.

Theo dõi nghiệp vụ đợc chon đến những giấy báo Có, sau đóđến Biên bản nhận hàng và hóa đơn gốc, và đến ngững th từliên lạc của khách hàng nếu có Khẳng định các giấy báo Có đ-ợc ghi nhận đúng kì.

B.Đánh giá kết quả kiểm tra.

(Đánh giá, Trình này)

Khẳng định những con số sau đợc phân loại và trình bày hợplí:

1 DTBH&CCDV cho các bên liên quan.

2 DTBH&CCDV cho công ty hợp nhất, đặc biệt chú ý đếnviệc loại trừ lợi nhuận nội bộ.

3 Doanh thu phi thơng mại.

tất cả các bên liên quan Thu thập đợc bảng liệt kêDTBH&CCDV cho các bên liên quan và xác định nhữngkhách hàng thuộc các bên liên quan đều biểu hiện trongbảng này Theo dõi số lợng trong bảng đến Nhật kí bánhàng.

2 Khẳng định bản chất kinh tế của những nghiệp vụ bánhàng cho các bên liên quan phù hợp với những ghi nhậntrong sổ sách.

3 Đánh giá sự hợp lí của việc phản ánh và trình bày củanhững nghiệp vụ bán hàng với các bên liên quan.

4 Yêu cầu xác nhận với những nghiệp vụ trọng yếu với cácbên liên quan.

( Đánh giá)

A Đánh giá ph ơng pháp kế toán với doanh thu bằng ngoại tệ B Chọn một số bút toán đánh giá lại chênh lệch tỉ giá ghinhận trong tài khoản doanh thu bán hàng hoặc một số tàikhoản khác.

1 Tính toán lại những điều chỉnh trên dựa vào những tài liệuvề bán hàng và điều khoản bán hàng- thu tiền.

2 Đối chiếu tỉ giá đợc sử dụng với tỉ giá từ một nguồn độclập, hoặc xem xét sự hợp lí của tỉ giá với tỉ giá của Ngânhàng Nhà Nớc Việt Nam.

C Đánh giá lại kết quả kiểm tra.

Đối với kiểm toán DTBH&CCDV, thủ tục kiểm toán chi tiết đợc thực hiện dựa vào khả năng phán đoán của KTV Các thủ tục kiểm tra chi tiết hớng tới việc thu thập bằng chứng kiểm toán về cơ sở dẫn liệu của DTBH&CCDV Cơ sở dẫn liệu về DTBH&CCDV đợc thể hiện thông qua một số tiêu chí: Tính có thực của DTBH&CCDV, sự ghi chép đầy đủ của các nghiệp vụ, sự phê chuẩn đúng đắn, tính giá đúng các nghiệp vụ DTBH&CCDV, tính đúng kì, sự phân loại của các nghiệp vụ DTBH&CCDV.

Bên cạnh những cơ sở dẫn liệu trên, trong kiểm toán DTBH&CCDV việc kiểm tra các nghiệp vụ giảm trừ doanh thu và kiểm tra các nghiệp vụ doanh thu có gốc ngoại tệ luôn đợc kèm theo.

Chuyên đề thực tập

*Kiểm tra các nghiệp vụ giảm trừ doanh thu:

Các nghiệp vụ giảm trừ DTBH&CCDV gồm: hàng bán bị trả lại, giảm gia hàng bán, chiết khấu thơng mại

Các nghiệp vụ này có ảnh hởng đến sự chính xác của doanh thu thuần phản ánh trên BCTC

Cũng tơng tự nh khoản mục DTBH&CCDV, KTV cũng xần kiểm tra các khoản giảm trừ doanh thu có đợc thực hiện hợp lí và chính xác không thông qua việc xem xét chính sách giảm giá và chiết khấu thơng mại đối với khách hàng Đặc biệt chú ý tới những khoản hàng bán bị trả lại và nguyên nhân của khoản mục này.

KTV thờng áp dụng thủ tục phân tích nh so sánh khoản giảm trừ DTBH&CCDV kì này so với kì trớc, phân tích tỉ lệ các khoản giảm trừ trên doanh thu và so sánh giữa các kì, lập bảng tổng hợp so sánh các khoản giảm trừ doanh thu và tìm ra nguyên nhân sự biến động.

Các thủ tục kiểm tra chi tiết bao gồm:

+Đối chiếu chính sách giảm giá, chiết khấu với các khoản đã đợc thực hiện

*Kiểm tra các nghiệp vụ có gốc ngoại tệ.

Các nghiệp vụ có gốc ngoại tệ thờng xảy ra việc chênh lệch tỉ giá cuối kì KTV cần lựa chọn một số nghiệp vụ phát sinh có gốc ngoại tệ, đánh giá lại việc tính toán tỉ giá và đối chiếu với một nguồn độc lập nh tỉ giá giao dịch liên Ngân hàng Việc đánh giá các nghiệp vụ có gốc ngoại tệ thờng đợc thực hiện chủ yếu khi khách hàng là DN có vốn đầu t nớc ngoài.

1.3.4.3 Kết thúc kiểm toán.

Đây là giai đoạn cuối cùng của quá trình kiểm toán, KTV cần đa ra kết quả kiểm toán thu thập đợc trong quá trình thực hiện kiểm toán khoản mục DTBH&CCDV Các công việc thực hiện trong giai đoạn này bao gồm:

Tổng hợp các thủ tục kiểm toán áp dụng: Xem xét và đánh giá tính đồng bộ và sát thực của các thủ tục kiểm toán có thực sự hợp lí hay không Các thủ tục kiểm toán thờng đợc xác định trớc khi tiến hành thực hiện kiểm toán, song việc kiểm toán từng khoản mục cần có những thiết kế riêng biệt để có thể phát hiện những sai sót trọng yếu.

Xem xét sự thích hợp và đầy đủ của những bằng chứng kiểm toán đã thu thập đợc: Sự đầy đủ và thích hợp của bằng chứng kiểm toán sẽ ảnh hởng đến việc

Chuyên đề thực tập

đa ra quyết định và ý kiến cuối cùng của KTV về việc trình bày khoản mục DTBH&CCDV.

Đánh giá tổng hợp các sai sót phát hiện đợc và đa ra ý kiến nhận xét: Xem xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ.

Xem xét giả định hoạt động liên tục.

Cuối cùng KTV phải đa ra ý kiến kiểm toán về khoản mục DTBH&CCDV trên BCTC ý kiến này đợc ghi trong Báo cáo kiểm toán và lu giữ trong hồ sơ kiểm toán Căn cứ vào kết quả kiểm toán, KTV có thể đa ra một trong 4 loại ý kiến sau :

ý kiến chấp nhận toàn phần.

Ví dụ:

… đều h “Theo ý kiến của chúng tôi, BCTC đã phản ánh trung thực và hợp lí trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của công ty ngày 31/12/2006 cũng nh kết quả kinh doanh và các luồng lu chuyển tiền tệ trong năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2006, phù hợp với Chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các quy định pháp lí có liên quan… đều h”

ý kiến chấp nhận từng phần.

Ví dụ:

… đều h “Theo ý kiến của chúng tôi, BCTC đã phản ánh trung thực và hợp lí trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của công ty ngày 31/12/2006 cũng nh kết quả kinh doanh và các luồng lu chuyển tiền tệ trong năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2006, phù hợp với Chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các quy định pháp lí có liên quan, tùy thuộc vào khoản DTBH&CCDV T đồng đợc chấp nhận… đều h”

ý kiến từ chối.

Ví dụ:

… đều h “Do những hạn chế từ phía đơn vị mà chúng tôi đã không kiểm tra đợc toàn bộ DTBH&CCDV, cũng không nhận đợc đủ các bản xác nhận nợ phải thu từ phía khách hàng, và vì tính trọng yếu của các sự kiện này, chúng tôi từ chối đa ra ý kiến của mình về BCTC của đơn vị… đều h”

ý kiến không chấp nhận.

Trong một số trờng hợp cần thiết phải bổ sung thêm thông tin về kết quả của cuộc kiểm toán đã đợc trình bày trên Báo cáo kiểm toán KTV đợc phép lập thêm phần phụ lục đính kèm Báo cáo kiểm toán nh phần trình bày về yếu tố ngoại trừ, bảng số liệu chi tiết, các kiến nghị khác của KTV.

Ngoài Báo cáo kiểm toán gửi cho khách hàng, KTV và công ty kiểm toán có thể gửi Th quản lý cho khách hàng nhằm trợ giúp cho khách hàng chấn chỉnh

Chuyên đề thực tập

công tác quản lí tài chính, kế toán, xây dựng và hoàn thiện HTKSNB về DTBH&CCDV trong DN.

Phần ii Thực trạng kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng vàcung cấp dịch vụ trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty

dịch vụ t vấn tài chính kế toán và kiểm toán (AASC)

2.1 Tổng quan Công ty Dịch vụ t vấn Tài chính kế toán và kiểm toán.

2.1.1 Lịch sử hình thành và quá trình phát triển của Công ty Dịch vụ tvấn Tài chính kế toán và kiểm toán

Sau khi tiến hành đổi mới đất nớc, Đảng và Chính phủ ra sức xây dựng, phát triển nền kinh tế về mọi mặt Cùng với sự phát triển đó là sự ra đời và hoàn thiện của các văn bản Luật Kế toán, Luật Kiểm toán; các chính sách và quy định khác có liên quan làm cơ sở pháp lí và động lực phát triển cho hoạt động tài chính, kế toán và kiểm toán của nền kinh tế thị trờng non trẻ tại Việt Nam

Trớc những yêu cầu của nền kinh tế mới chuyển đổi và nhu cầu cầu tất yếu về kiểm toán độc lập, ngày 13/05/1991, Bộ Tài Chính đã ra quyết định số 164 TC/QĐ/TCCB thành lập Công ty Dịch vụ t vấn kế toán Trong giai đoạn này, chức năng chủ yếu của Công ty là cung cấp các dịch vụ về kế toán Sau 2 năm hoạt động, nhận thấy sự liên hệ mật thiết giữa hoạt động kế toán và kiểm toán, những yêu cầu về đổi mới hệ thống quản lí cũng nh những đòi hỏi về đa dạng hóa loại hình hoạt động, ngày 14/09/1993, Bộ trởng Bộ Tài chính đã ra Quyết định số 639TC/QĐ/TCCB đổi tên Công ty thành Công ty Dịch vụ T vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán, với tên giao dịch chính thức là AASC.

Chuyên đề thực tập

Nhằm đáp ứng nhu cầu phát triển ngày càng cao của hoạt động kiểm toán, AASC đã không ngừng mở rộng quy mô Ngoài Văn phòng chính đợc đặt tại Số 1- Lê Phụng Hiểu- Hà Nội, công ty còn mở các chi nhánh tại khắp mọi miền đất nớc: chi nhánh tại Thanh Hóa, Quảng Ninh, Vũng Tàu và chi nhánh lớn nhất tại Thành phố Hồ Chí Minh.

Tháng 4/2005, AASC chính thức trở thành Hội viên Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA).

Ngày 29/07/2005, AASC chính thức gia nhập INPACT quốc tế và trở thành đại diện của tổ chức kiểm toán danh tiếng này tại Việt Nam.

Đến nay, công ty đã khẳng định đợc vị thế của mình trong thị trờng kiểm toán, trở thành một trong hai công ty kiểm toán lớn nhất ở Việt Nam, và là một trong sáu công ty kiểm toán ở Việt Nam đợc Ngân hàng thế giới (WB) chấp thuận kiểm toán các dự án lớn do tổ chức này tài trợ.

Có thể nói, trong hơn 15 năm qua, công ty đã có những bớc phát triển lớn lao, tạo đợc niềm tin cho khách hàng trong việc cung cấp những dịch vụ kiểm toán với chất lợng tốt nhất Do những thành tích to lớn đã đóng góp vào nền kinh tế nói chung và ngành kiểm toán nói riêng, ngày 15/08/2001 Chủ tịch nớc đã có Quyết định số 586 KT/CT tặng thởng Huân chơng lao động Hạng Ba cho AASC Đến ngày 27/07/2001 Thủ tớng Chính phủ đã có Quyết định số 922QĐ/TTg tặng thởng Cờ thi đua, Bằng khen cho cho nhiều cá nhân và tập thể Đến nay, AASC là công ty kiểm toán duy nhất tại Việt Nam đợc hai lần nhận phần thởng cao quý do Chủ tịch nớc trao tặng.

2.1.2 Các dịch vụ cung cấp của AASC.

Khi mới thành lập, hoạt động của công ty chỉ giới hạn trong phạm vi kế toán Đến nay, công ty đã phát triển với rất nhiều loại hình dịch vụ, thị trờng đợc mở rộng từ Bắc vào Nam Phơng châm của công ty là đặt uy tín và chất lợng lên hàng đầu với mục tiêu là cung cấp cho khách hàng những dịch vụ tốt nhất, những thông tin đáng tin cậy nhất làm cơ sở giúp khách hàng đa ra các quyết định quản lí tối u Sau hơn 15 năm hoạt động, công ty có khả năng cung cấp các dịch vụ chất l-ợng:

Dịch vụ kiểm toán:

Đây là dịch vụ chủ yếu đợc cung cấp, đóng góp nhiều nhất vào doanh thu của toàn công ty Dịch vụ này đợc thực hiện bởi các kiểm toán viên giàu kinh nghiệm, có đạo đức nghề nghiệp, có năng lực và trình độ chuyên môn cao, đảm bảo mang đến cho khách hàng chất lợng kiểm toán tốt nhất Các loại hình dịch vụ kiểm toán mà công ty cung cấp:

Chuyên đề thực tập

o Kiểm toán BCTC thờng niên của các doanh nghiệp, đơn vị hành chính sự nghiệp và các tổ chức kinh tế xã hội.

o Kiểm toán hoạt động các chơng trình dự án o Kiểm toán quyết toán vốn đầu t xây dựng cơ bản o Kiểm toán DN Nhà nớc phục vụ cổ phần hóa.

o Kiểm toán DN tham gia niêm yết trên thị trờng chứng khoán o Kiểm toán xác định vốn góp liên doanh và giá trị doanh nghiệp.

o Kiểm toán quyết toán tỉ lệ nội địa hóa o Kiểm toán tài liệu kế toán, tài chính o Kiểm toán tuân thủ luật định.

Các hoạt động kiểm toán của AASC đều tuân thủ theo đúng chuẩn mực kiểm toán Việt Nam cũng nh chuẩn mực kiểm toán quốc tế đợc chấp nhận.

Dịch vụ kế toán.

Có thể nói, công ty có một bề dày kinh nghiệm trong việc cung cấp loại hình dịch vụ này Vì dịch vụ kế toán đã gắn liền với sự hình thành cũng nh phát triển của toàn công ty Đến nay, các loại hình dịch vụ kế toán đợc cung cấp ngày càng phong phú với chất lợng ngày càng cao, nh:

o Hớng dẫn áp dụng chế độ kế toán- tài chính o Lập hồ sơ đăng kí chế độ kế toán hiện hành o Mở, ghi sổ kế toán và lập Báo cáo tài chính.

o Xây dựng mô hình tổ chức bộ máy, tổ chức công tác kế toán.

Dịch vụ t vấn:

Do sự thay đổi của môi trờng kinh doanh cả trong và ngoài nớc, dịch vụ t vấn cùng ngày càng phất triển, đóng góp không nhỏ vào doanh thu của toàn công ty Đến nay, công ty đã cung cấp cho khách hàng những dịch vụ t vấn sau:

o T vấn thuế: Lập kế hoạch thuế, xác định thuế thu nhập cá nhân, xây dựng cơ cấu kinh doanh phù hợp với mục đích tính thuế

o T vấn thực hiện các quy định của pháp luật o T vấn tài chính, quản trị kinh doanh, đầu t.

o T vấn quyết toán tài chính và quyết toán vốn đầu t o T vấn cổ phần hóa, sát nhập và giải thể.

o Hớng dẫn thủ tục đăng kí kinh doanh.