Hoàn thiện kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng&cung cấp dịch vụ trong kiểm toán Báo cáo tài chính do công ty kiểm toán Aticvietnam thực hiện (2).DOC

Hoàn thiện kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng&cung cấp dịch vụ trong kiểm toán Báo cáo tài chính do công ty kiểm toán Aticvietnam thực hiện

LỜI MỞ ĐẦU

Tính cấp thiết của đề tài

Trong các chỉ tiêu tài chính, doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ được coi là một chỉ tiêu đặc biệt quan trọng, nó luôn ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo kết quả kinh doanh, cũng như ảnh hưởng rất lớn đến các chỉ tiêu trong Bảng cân đối kế toán: Lợi nhuận chưa phân phối, thuế VAT, thuế thu nhập doanh nghiệp…Đồng thời, nó luôn là nền tảng để các chủ danh nghiệp cũng như người quan tâm xem xét, đánh giá tình hình hoạt động của doanh nghiệp Kiểm toán khoản mục doanh thu BH&CCDV là bước thiết yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính cho bất kỳ khách hàng nào Công ty kiểm toán Aticvietnam luôn chú trọng khoản mục doanh thu BH&CCDV hơn so với các khoản mục khác Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 14-Kế toán doanh thu là một trong bốn chuẩn mực đầu tiên do Bộ tài chính ban hành Nhận thức được tầm quan trọng của công việc kiểm toán doanh thu BH&CCDV, trong thời gian thực tập tại công ty kiểm toán Aticvietnam, dưới sự hướng dẫn tận tình của cô giáo Ths Bùi Thị Minh Hải và các anh chị KTV, em đã lựa chọn đề tài:

“ Hoàn thiện kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng&cung cấp dịch vụ trongkiểm toán Báo cáo tài chính do công ty kiểm toán Aticvietnam thực hiện” làm

Khóa luận tốt nghiệp đại học cho mình.

Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

Trong Khóa luận của mình, em chỉ đi sâu nghiên cứu kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong doanh nghiệp sản xuất mà chưa đi sâu vào nghiên cứu toàn bộ các khoản mục khác của doanh thu như: Doanh thu nội bộ, doanh thu hoạt động tài chính hay của loại hình doanh nghiệp khác như công ty thương mại, doanh nghiệp cung cấp dịch vụ

Phương pháp nghiên cứu

Bằng phương pháp luận của phép biện chứng duy vật kết hợp với các phương pháp toán học, logic…cùng với các kỹ thuật kế toán, kiểm toán và những kiến thức mà em đã học, tích lũy được đã giúp em hoàn thành Khóa luận này

Nội dung của Đề tài

Ngoài Lời mở đầu, Kết luận và Phụ lục, nội dung Khóa luận gồm các phần sau:

Phần I: Lý luận chung về kiểm toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịchvụ trong kiểm toán tài chính

Phần II: Thực trạng kiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tàichính được thực hiện tại công ty Aticvietnam.

Phần III: Nhận xét và kiến nghị nhằm hoàn thiện kiểm toán khoản mụcdoanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty Aticvietnam.

Những đóng góp của Đề tài

Trong Khóa luận của mình, em đã đi nghiên cứu thực trạng kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Bên cạnh đó, em có đưa ra những nhận xét và kiến nghị đối với công ty nhằm góp phần hoàn thiện hơn nữa chương trình kiểm toán khoản mục doanh thu BH&CCDV.

Do còn hạn chế về kiến thức, kinh nghiệm, cách diễn đạt ý nên Khóa luận này không tránh khỏi những thiếu sót, em rất mong nhận được sự chỉ bảo, góp ý của cô giáo cùng những người quan tâm để Khóa luận của em ngày càng hoàn thiện hơn.

Em xin chân thành cảm ơn sự hướng dẫn tận tình, chu đáo của cô giáo Ths.Bùi Thị Minh Hải đã giúp em hoàn thành Khóa luận này.

PHẦN I LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN DOANH THU BÁNHÀNG & CUNG CẤP DỊCH VỤ TRONG KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH 1.1.Khái quát về kiểm toán tài chính

1.1.1.Khái niệm về kiểm toán tài chính

Kiểm toán là một hoạt động có từ rất lâu đời, tính từ thời mà các thông tin được phê chuẩn bằng cách đọc lên trong một buổi họp công khai Vì thế từ gốc của thuật ngữ kiểm toán(Audit) theo tiếng La tinh là “Auditus” có nghĩa là “nghe”(1) Từ thời Trung cổ, kiểm toán đã được thực hiện bởi các KTV nhà nước và KTV nội bộ để thẩm tra về tính chính xác của các thông tin tài chính Trong giai đoạn này, lĩnh vực kiểm toán phát triển chủ yếu là kiểm toán tuân thủ Sau này, với sự phát triển như vũ bão của nền kinh tế toàn cầu, kiểm toán độc lập đã được ra đời và ngày càng chiếm một tầm quan trọng lớn nhằm đáp ứng nhu cầu của nền kinh tế

Thuật ngữ “kiểm toán” thực sự mới xuất hiện và được sử dụng ở nước ta từ hơn một chục năm cuối thế kỷ XX Chính vì thế, có rất nhiều quan điểm khác nhau về kiểm toán Nhìn chung có thể khái quát thành ba quan điểm chính sau:

Quan điểm 1: đó là đồng nhất giữa kiểm toán và kiểm tra kế toán Tuy nhiên,

kiểm tra kế toán không phải là một hoạt động độc lập mà nó gắn liền với hoạt động của kế toán, một thuộc tính cố hữu của kế toán và nằm ngay trong hoạt động của kế toán Trong khi đó, kiểm toán luôn là một hoạt động độc lập với kế toán Quan điểm này mang tính truyền thống, đồng thời nó chỉ tồn tại trong cơ chế kế hoạch hóa tập trung.

Quan điểm 2: kiểm toán được hiểu theo đúng thời cuộc của nó, đó là phát sinh

cùng thời với cơ chế thị trường Theo quan điểm này, người ta thường dẫn ra quan niệm của các chuyên gia kiểm toán Hoa Kỳ hay của Vương quốc Anh: “Kiểm toán là sự kiểm tra độc lập và là sự bày tỏ ý kiến về những bản khai tài chính của một xí nghiệp do một kiểm toán viên được bổ nhiệm để thực hiện những công việc đó theo đúng với bất cứ nghĩa vụ pháp định có liên quan”(2).

Quan điểm 3: là một quan điểm hiện đại về kiểm toán Theo quan điểm này,

phạm vi kiểm toán rất rộng, bao gồm bốn lĩnh vực: kiểm toán thông tin(Information audit), kiểm toán quy tắc( Regularity audit), kiểm toán hiệu quả( Efficiency audit),

(1) Theo Webster’s Seventh New Collegiate Dictionary, 1965

(2) Lời mở đầu”Giải thích về các chuẩn mực kiểm toán”

kiểm toán hiệu năng( Effectiveness audit)

1.1.2 Bản chất của kiểm toán tài chính

Các quan điểm nói trên không hoàn toàn đối lập, mâu thuẫn và khác nhau mà là phản ánh quá trình phát triển của cả thực tiễn và lý luận kiểm toán Cũng như nguyên lý về sự phát triển trong triết học khẳng định: “Phát triển là một phạm trù triết học dùng để chỉ quá trình vận động tiến lên từ thấp đến cao, từ đơn giản đến phức tạp, từ kém hoàn thiện đến hoàn thiện hơn của sự vật”(3)

Có thể đi đến kết luận rằng, bản chất của kiểm toán là xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động cần được kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kỹ thuật của kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ do các kiểm toán viên có trình độ nghiệp vụ tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực

1.1.3.Đối tượng và cách tiếp cận trong kiểm toán tài chính

* Đối tượng kiểm toán tài chính

Đối tượng kiểm toán là các hoạt động cần kiểm toán Để xác minh tính trung thực, hợp lý của các khoản mục trên Báo cáo tài chính thì kiểm toán viên nhất thiết phải tiến hành đối chiếu các số dư tài khoản, thậm chí cả các chứng từ kế toán Do đó đối tượng kiểm toán trước hết là các tài liệu kế toán Cuối thế kỷ XX, ngoài lĩnh vực tài chính kế toán, kiểm toán còn quan tâm tới các lĩnh vực khác của quản lý như hiệu quả của việc sử dụng các nguồn lực: vốn, lao động, tài nguyên cũng như hiệu năng của các chương trình, dự án, nghiệp vụ, mục tiêu…

Như vậy, các yếu tố cấu thành cơ bản của đối tượng kiểm toán là:  Thực trạng hoạt động tài chính – đối tượng chung của kiểm toán;

 Thực trạng Tài sản và Nghiệp vụ tài chính – đối tượng cụ thể của kiểm toán;

 Tài liệu kế toán – đối tượng cụ thể của kiểm toán;  Hiệu quả, hiệu năng – đối tượng cụ thể của kiểm toán.

Đối tượng kiểm toán rất rộng được thể hiện trên nhiều khách thể khác nhau Do đó muốn thực hiện tốt chức năng kiểm toán nhất thiết yêu cầu các KTV phải có nghệ thuật trong việc tổ chức thực hiện kiểm toán.

* Cách tiếp cận kiểm toán tài chính

Trong kiểm toán tài chính, thường có hai cách cơ bản để tiếp cận kiểm toán tài chính Đó là phân theo khoản mục và phân theo chu trình

Phân theo khoản mục: là cách phân chia máy móc theo từng khoản mục hay

nhóm các khoản mục vào một phần hành Cách phân chia này đơn giản, giảm thời gian, chi phí nhưng hiệu quả không cao do tách những khoản mục ở vị trí khác nhau nhưng có quan hệ mật thiết với nhau Từ đó dẫn đến cái nhìn hạn chế của các KTV về sự tác động qua lại lẫn nhau giữa các chu trình VD như hàng tồn kho với giá vốn hàng bán, doanh thu với nghĩa vụ phải nộp ngân sách nhà nước(thuế)…

Phân theo chu trình: Là cách phân chia dựa theo mối quan hệ chặt chẽ lẫn nhau

giữa các khoản mục, các quá trình cấu thành các yếu tố trong một chu trình chung của hoạt động tài chính Cách phân chia này hiệu quả hơn do được xuất phát từ mối quan hệ vốn có của các nghiệp vụ Theo cách tiếp cận này, các phần hành cơ bản của kiểm toán tài chính gồm:

 Kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền  Kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán  Kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên  Kiểm toán tiền

 Kiểm toán hàng tồn kho

 Kiểm toán tiếp nhận và hoàn trả vốn.

1.1.4.Chức năng của kiểm toán

Từ bản chất của kiểm toán, người ta thấy được rằng: kiểm toán có chức năng nền tảng là xác minh và bày tỏ ý kiến.

* Với chức năng xác minh: Chức năng này nhằm khẳng định tính trung thực của

các tài liệu( thông tin), tính pháp lý trong việc thực hiện các nghiệp vụ cũng như lập các Báo cáo tài chính Chức năng này được biểu hiện thành hai mặt:

 Xác minh độ tin cậy của các con số.

 Xác minh việc tuân thủ các quy định và tính hợp thức, hợp pháp của các biểu mẫu kế toán(gọi là xác minh quy tắc).

* Với chức năng bày tỏ ý kiến: Chức năng này có thể được hiểu rộng với nghĩa

cả kết luận về chất lượng thông tin và cả pháp lý, tư vấn qua xác minh Nó được biểu hiện dưới hình thức tư vấn mà sản phẩm của hình thức này là thư quản lý (managerment letter).

1.1.5.Mục tiêu kiểm toán tài chính

Là một loại hình kiểm toán, kiểm toán tài chính cũng thực hiện chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến về đối tượng kiểm toán Đối tượng kiểm toán thì luôn chứa đựng những mối quan hệ về kinh tế và pháp lý phong phú, đa dạng Do đó nên chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến cấn được xác minh thật khoa học Mặt khác, ý kiến hay kết luận kiểm toán không chỉ phục vụ cho người lập hay người xác minh mà còn phục vụ cho người quan tâm đến tính trung thực, hợp pháp của BCTC Chính vì vậy, kết luận này phải dựa trên bằng chứng đầy đủ, có hiệu lực voiứ chi phí kiểm toán thấp nhất Để thực hiện cuộc kiểm toán đúng hướng và có hiệu quả cao, việc xác định hệ thống mục tiêu kiểm toán khoa học trên cơ sở các mối quan hệ sẵn có của đối tượng và của khách thể kiểm toán là thực sự cần thiết Tầm quan trọng của nó đã được thể hiện rất cụ thể trong Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200(Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán BCTC) Chuẩn mực xác định: “Mục tiêu của kiểm toán BCTC là giúp cho KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng BCTC có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận, có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không.

Mục tiêu kiểm toán tài chính còn giúp cho đơn vị được kiểm toán thấy rõ những tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài chính của đơn vị”.

Đối với KTV hay các công ty kiểm toán, việc xác minh không chỉ dừng ở các mục tiêu chung mà phải cụ thể vào từng phần hành kiểm toán( hay chính là mục tiêu đặc thù) Do đó, hệ thống mục tiêu kiểm toán bao gồm cả những mục tiêu đặc thù Mục tiêu kiểm toán chung được chia thành hai loại là: mục tiêu hợp lý chung và mục tiêu chung khác Còn mục tiêu kiểm toán đặc thù được xác định trên cơ sở mục tiêu chung và đặc điểm của khoản mục hay phần hành, cùng với hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ theo dõi chúng Nhìn chung, hệ thống mục tiêu kiểm toán đặc thù thường được đặt ra là:

 Mục tiêu chính xác cơ học

1.1.6 Phương pháp kiểm toán trong kiểm toán tài chính

1.1.6.1 Đặc điểm của kiểm toán tài chính với phương pháp kiểm toán

Như chúng ta đã biết, mỗi loại kiểm toán khác nhau sẽ có những chức năng, đối tượng cụ thể khác nhau và quan hệ chủ thể, khách thể kiểm toán khác nhau Chính vì thế, cách thức kết hợp các phương pháp kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ trong kiểm toán tài chính cũng có những điểm đặc thù.

Trước hết, xét về chức năng của kiểm toán, kiểm toán tài chính hướng tới việc bày tỏ ý kiến trên cơ sở các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và phù hợp Để đạt được các bằng chứng này, kiểm toán tài chính cần thực hiện các phương pháp cơ bản theo từng trường hợp cụ thể Thông thường, nó thường được triển khai theo hướng kết hợp hoặc chi tiết thành các cách kiểm toán cụ thể, điều đó tùy vào tính huống cụ thể trong suốt quá trình kiểm toán.

Đối tượng của kiểm toán tài chính là các báo cáo kế toán và các bảng tổng hợp tài chính khác Các bảng này vừa chứa đựng những mối quan hệ kinh tế tổng quát, vừa phản ánh cụ thể từng loại tài sản, nguồn vốn…Do đó, kiểm toán tài chính thường là kiểm toán liên kết và hình thành những thủ tục với việc sử dụng liên hoàn các phương pháp kiểm toán cơ bản để đưa ra ý kiến đúng đắn, trung thực về các báo cáo và bảng này.

Tác động đến kỹ thuật kiểm toán tài chính còn có mối liên hệ giữa nội kiểm và ngoại kiểm trên quan điểm hiệu quả Để đảm bảo tính hiệu quả trong kiểm toán tài chính thì trình tự phổ biến được thực hiện là tiến hành kiểm toán theo trình tự ngược với trình tự kế toán.

1.1.6.2.Các trắc nghiệm trong kiểm toán tài chính

Trước hết, chúng ta cần hiểu trắc nghiệm là gì? Trong kiểm toán tài chính, người ta thường hiểu trắc nghiệm: “Trắc nghiệm được hiểu là các cách thức xác định trong việc vận dụng các phương pháp kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ vào xác minh các nghiệp vụ, các số dư tài khoản hoặc các khoản mục cấu thành bảng khai tài chính”(4)

Từ các cách thức vận dụng đó hình thành nên các loại trắc nghiệm khác nhau, mà cụ thể là hình thành ba loại trắc nghiệm cơ bản: trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm trực tiếp số dư và trắc nghiệm phân tích.

(4) GS.TS Nguyễn Quang Quynh-TS Ngô Trí Tuệ, Giáo trình Kiểm toán tài chính, NXB Đại học Kinh tế Quốc dân, Hà Nội 2006, tr 19

1.2.Đặc điểm khoản mục doanh thu bán hàng& cung cấp dịch vụ ảnh hưởngđến vấn đề kiểm toán Báo cáo tài chính

1.2.1.Những vấn đề chung về doanh thu bán hàng&cung cấp dịch vụ

1.2.1.1.Khái niệm và phân loại doanh thu1.2.1.1.1 Khái niệm doanh thu

Quá trình sản xuất kinh doanh là quá trình kết hợp của ba yếu tố: lao động, tư liệu lao động và đối tượng lao động để tạo ra những sản phẩm cần thiết phục vụ nhu cầu của con người Sản phẩm đó để bán tiêu dùng hoặc là đầu vào của quá trình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp khác Qua tiêu thụ sản phẩm, doanh nghiệp sẽ ghi nhận doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ Như vậy, khâu tiêu thụ là khâu cuối cùng của quá trình sản xuất kinh doanh Đây là một trong những chỉ tiêu thể hiện rõ nét khả năng hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp trong kỳ Kết quả của khâu này được thể hiện trên Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh, cụ thể ở chỉ tiêu doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và doanh thu thuần

Trong cuốn Lý thuyết kinh tế học của David Begg, ông đã đưa ra một cách nhìn cụ thể về vai trò của doanh thu đối với các quyết định kinh tế của doanh nghiệp cũng như những người quan tâm Ông đã đưa ra một khái niệm rất đơn giản, ngắn gọn mà súc tích về doanh thu Đó là: “Doanh thu của một hãng là số tiền mà nó kiếm được qua việc bán hàng hóa hoặc cung cấp dịch vụ trong một giai đoạn nhất định ví như trong một năm”(5)

Trong cuốn Tư bản của Mác, Người cho rằng sản phẩm không chỉ là hàng hóa, mà là hàng hóa mang trong mình một giá trị thặng dư Giá trị của nó bao gồm tư liệu sản xuất và sức lao động hao phí cộng với giá trị thặng dư do tư bản sản xuất đẻ ra, hay chính là C+V+M Khi nhà tư bản tiêu thụ hàng hóa thì nhà tư bản thu được doanh thu Như vậy, “Doanh thu là kết quả của quá trình tiêu thụ, đó là quá trình thực hiện giá trị và giá trị sử dụng của hàng hóa Qua tiêu thụ, sản phẩm chuyển từ hình thái hiện vật sang hình thái giá trị”(6).

Theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 14 - Doanh thu và thu nhập khác thì: “Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu”

Thuật ngữ Doanh thu được sử dụng chỉ bao gồm tổng giá trị các lợi ích kinh tế

(5) Lý thuyết kinh tế học của David Begg, NXB Giáo dục, 1998

doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được Các khoản thu hộ không phải là nguồn lợi ích kinh tế, không làm tăng vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp sẽ không được coi là doanh thu (Ví dụ: Đại lý thu hộ tiền bán hàng cho đơn vị gửu đại lý, thì doanh thu của người nhận đại lý chỉ là tiền hoa hồng đại lý được hưởng và hạch toán vào tài khoản 511 của bên đại lý) Các khoản góp vốn của cổ đông hoặc chủ sở hữu làm tăng vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp nhưng không là doanh thu.

Khái niệm trên đã cho ta thấy rõ quan niệm về doanh thu theo cả lý luận và thực tiễn hoạt động kế toán, kiểm toán Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản đã thu hoặc sẽ thu được sau khi trừ các khoản chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán và hàng bán bị trả lại

1.2.1.1.2 Phân loại doanh thu

Để hiểu rõ hơn nữa về doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thì cần có sự phân loại một cách cụ thể Phân loại doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ giúp cho việc xác định doanh thu của từng loại được nhìn nhận và tính toán một cách chính xác Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14, Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp bao gồm các bộ phận sau:

* Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ(Kế toán sử dụng TK 511-Doanh thu

bán hàng và cung cấp dịch vụ): Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ được phản

ánh từ các giao dịch và các nghiệp vụ sau:

Bán hàng: Bán các sản phẩm, thành phẩm do doanh nghiệp sản xuất ra và bán

hàng hóa mua vào

Cung cấp dịch vụ: Thực hiện công việc đã thỏa thuận theo hợp đồng trong một

hoặc nhiều kỳ kế toán như cung cấp dịch vụ vận chuyển, đi lại, dịch vụ vệ sinh công nghiệp, dịch vụ chăm sóc cỏ…

Doanh thu BH&CCDV là toàn bộ lợi ích thu được hoặc sẽ thu được từ các giao dịch hay nghiệp vụ phát sinh doanh thu như bán sản phẩm, thành phẩm, hàng hóa, cung cấp dịch vụ cho khách hàng gồm cả những khoản phụ thu và phí thu thêm ngoài giá bán(nếu có).

 Nếu doanh nghiệp áp dụng việc tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp khấu trừ thì doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là doanh thu chưa có thuế, đồng thời doanh nghiệp sử dụng “Hóa đơn GTGT”.

 Nếu doanh nghiệp áp dụng việc tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp trực tiếp thì doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là doanh

thu có tính thuế, đồng thời doanh nghiệp sử dụng “Hóa đơn bán hàng”.

 Đối với sản phẩm, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt, hoặc thuế xuất nhập khẩu thì doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là tổng giá thanh toán.

Doanh thu BH&CCDV mà doanh nghiệp thực hiện trong kỳ kế toán có thể thấp hơn doanh thu BH&CCDV ghi nhận ban đầu do các nguyên nhân như: Chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại hoặc nộp thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất khẩu, thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp được tính trên doanh thu BH&CCDV thực tế thực hiện.

Nếu doanh nghiệp có doanh thu BH&CCDV bằng ngoại tệ thì phải quy đổi ngoại tệ ra Đồng Việt Nam theo tỷ giá giao dịch bình quân trên thị trường ngoại tệ liên ngân hàng tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ hoặc tỷ giá thực tế tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ.

* Doanh thu tiêu thụ nội bộ(512): Tài khoản này phản ánh doanh thu của sản phẩm,

hàng hóa, dịch vụ tiêu thụ trong một kỳ kế toán của số lượng sản phẩm hàng hóa dịch vụ tiêu thụ nội bộ giữa các đơn vị trực thuộc trong cùng một công ty, tổng công ty…

* Các khoản giảm trừ doanh thu

Chiết khấu thương mại: là số tiền mà doanh nghiệp giảm giá niêm yết cho khách

hàng mua với khối lượng lớn.

Giảm giá hàng bán: là số tiền giảm trừ cho khách hàng ngoài hóa đơn hay hợp

đồng cung cấp dịch vụ do các nguyên nhân đặc biệt như hàng kém phẩm chất, không đúng quy cách, giao hàng không đúng thời gian, địa điểm trong hợp đồng…

Hàng bán bị trả lại: là số hàng đã được tính là tiêu thụ nhưng bị người mua trả

lại, từ chối do làm không đúng quy cách, phẩm chất…như đã quy định điều khoản ở trong hợp đồng hay như đã thỏa thuận.

Ngoài ra còn có những khoản được ghi nhận là các khoản giảm trừ doanh thu như: thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất nhập khẩu.

1.2.1.2.Nguyên tắc ghi nhận doanh thu

Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là chỉ tiêu phản ánh kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp Nó là chỉ tiêu đặc biệt quan trọng bởi lẽ: nó ảnh hưởng rất lớn tới các chỉ tiêu khác trên bảng cân đối kế toán, báo cáo kết quả kinh doanh như: thuế, lợi nhuận chưa phân phối, phải thu khách hàng, lãi từ hoạt động sản xuất kinh doanh…, cũng như ảnh hưởng rất lớn đến những người quan

tâm tới tình hình tài chính của doanh nghiệp Do tầm quan trọng của chỉ tiêu này nên việc việc ghi nhận doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ cần phải tuân theo một số quy định sau:

Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14-Doanh thu và Thu nhập khác thì :

* Doanh thu bán hàng chỉ ghi nhận khi đồng thời thỏa mãn năm điều kiện như sau:

 Doanh nghiệp chuyển giao phần lớn rủi ro, lợi ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm cho người mua.

 Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý, quyền kiểm soát sản phẩm hàng hóa.

 Doanh thu xác định tương đối chắc chắn.

 Doanh nghiệp đã thu được hay sẽ thu được lợi ích kinh tế từ bán hàng  Xác định được chi phí liên quan đến bán hàng.

* Doanh thu về cung cấp dịch vụ được ghi nhận khi kết quả của giao dịch đóđược xác định một cách đáng tin cậy

Trường hợp cung cấp dịch vụ liên quan đến nhiều kỳ kế toán thì doanh thu được ghi nhận trong kỳ theo phần công việc đã hoàn thành tại ngày lập Bảng cân đối kế toán của kỳ kế toán đó Doanh thu cung cấp dịch vụ được xác định khi thỏa mãn bốn điều kiện sau:

 Doanh thu xác định tương đối chắc chắn.

 Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ cung cấp dịch vụ đó.

 Xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng Cân đối kế toán.

 Xác định được chi phí phát sinh và chi phí để hoàn thành việc cung cấp dịch vụ đó.

Chu trình ghi nhận doanh thu có thể được tóm tắt như sau:

Doanh nghiệp bắt đầu xử lý đơn đặt hàng, phiếu yêu cầu mua hàng của người mua, sau đó là ký hợp đồng về mua bán hàng hóa dịch vụ…Trên cơ sở pháp lý này, người bán có thể xem xét đưa ra quyết định bán qua phiếu tiêu thụ và lập hóa đơn bán hàng Ngay sau khi quyết định bán, cần xem xét và quyết định bán chịu một phần hoặc toàn bộ hàng hóa Sau chức năng duyệt bán là chức năng chuyển giao hàng Vào lúc giao hàng, các chứng từ vận chuyển cũng được lập(hóa đơn vận chuyển hay vận đơn) Đây cũng là thời điểm chấp nhận được ghi sổ bán hàng, một số trường hợp thì hóa đơn bán hàng được lập đồng thời với vận đơn hoặc kiêm chức

năng chứng từ vận chuyển Tiếp theo là gửi hóa đơn tính tiền cho người mua và ghi rõ nghiệp vụ bán hàng Hóa đơn được lập thành ba liên, là phương thức chỉ rõ cho khách hàng về số tiền và thời hạn thanh toán của từng nghiệp vụ, vừa là căn cứ ghi sổ Nhật ký bán hàng, theo dõi các khoản phải thu, lúc này doanh thu được ghi nhận Sau khi thực hiện các chức năng vè bán hàng cùng ghi sổ kế toán các nghiệp vụ, cần thực hiện tiếp các chức năng thu tiền cả trong điều kiện bình thường và không bình thường Trong trường hợp phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu, tùy thuộc vào nguyên nhân mà kế toán ghi vào Nhật ký giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại hay chiết khấu thương mại Bước cuối cùng là sau khi thẩm định, kế toán cần xóa sổ các khoản phải thu không thu được và lập dự phòng nợ khó đòi.

1.2.1.3.Tài khoản sử dụng và chứng từ sổ sách kế toán trong hạch toán doanh thu1.2.1.3.1.Tài khoản sử dụng

TK 511: Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Nội dung phản ánh trên TK 511 như sau:

TK 511: Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

*Các khoản giảm trừ doanh thu theo chế độ( Chiết khấu thương mại, Giảm giá hàng bán, Hàng bán bị trả lại, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất nhập khẩu, thuế VAT trực tiếp.

*Kết chuyển doanh thu thuần vào TK 911-Xác định kết quả kinh doanh.

*Doanh thu bán sản phẩm, hàng hóa, và cung cấp dịch vụ trong kỳ.

TK 511 cuối kỳ không có số dư và được chia thành bốn tài khoản cấp hai:TK

5111: Doanh thu bán hàng hóa: Phản ánh doanh thu và doanh thu thuần của lượng

hàng hóa tiêu thụ trong kỳ của doanh nghiệp.

TK 5112: Doanh thu bán thành phẩm: Phản ánh doanh thu và doanh thu thuần

của thành phẩm tiêu thụ trong kỳ của doanh nghiệp.

TK 5113: Doanh thu cung cấp dịch vụ” Phản ánh doanh thu và doanh thu thuần

của dịch vụ cung cấp trong kỳ của doanh nghiệp.

TK 5114: Doanh thu trợ cấp, trợ giá: Phản ánh các khoản trợ cấp, trợ giá của nhà

nước khi cung cấp các sản phẩm được nhà nước trợ cấp

TK 512: Doanh thu nội bộ

Nội dung phản ánh trên TK 512 như sau:

TK 512: Doanh thu nội bộ

*Thuế tiêu thụ đặc biệt phải nộp, Hàng bán bị trả lại, Giảm giá hàng bán.

*Kết chuyển doanh thu thuần vào TK 911: Xác định kết quả kinh doanh.

*Tổng doanh thu nội bộ trongkỳ.

TK 512 cuối kỳ không có số dư và được chi tiết thành ba tài khoản cấp hai như sau:

TK 5121: Doanh thu bán hàng hóa: Phản ánh doanh thu của khối lượng hàng hóa đã

được xác định là tiêu thụ nội bộ TK 5121 chủ yếu dùng cho các công ty thương mại.

TK 5122: Doanh thu bán thành phẩm: Phản ánh doanh thu của khối lượng thành

phẩm cung cấp giữa các đơn vị thành viên trong một công ty hay tổng công ty TK 5122 chủ yếu dùng cho các doanh nghiệp sản xuất.

TK 5123: Doanh thu cung cấp dịch vụ: Phản ánh doanh thu của khối lượng cung

cấp dịch vụ hoàn thành cho các đơn vị thành viên trong công ty hay tổng công ty TK 5123 chủ yếu sử dụng trong các doanh nghiệp kinh doanh dịch vụ.

Khi sử dụng TK 512 cần để ý rằng: TK này chỉ sử dụng cho các đơn vị thành viên hạch toán phụ thuộc trong một công ty hay một tổng công ty Nếu doanh thu bán hàng cho các doanh nghiệp không trực thuộc công ty hay tổng công ty thì không hạch toán vào TK này.

TK 521: Chiết khấu thương mại

Bên Nợ: Số chiết khấu thương mại phát sinh trong kỳ.

Bên Có: Kết chuyển số chiết khấu thương mại để ghi giảm doanh thu trong kỳ TK 521 không có số dư cuối kỳ và có ba tài khoản cấp hai như sau:

TK 5211: Chiết khấu hàng hóaTK 5212: Chiết khấu thành phẩmTK 5213: Chiết khấu dịch vụ

TK 532: Giảm giá hàng bán

Bên Nợ: Tất cả các khoản giảm giá đã chấp thuận cho khách hàng Bên Có: Kết chuyển giảm giá hàng bán để điều chỉnh giảm doanh thu TK 532 không có số dư cuối kỳ.

TK 531: Hàng bán bị trả lại

Bên Nợ: Phản ánh doanh thu của số hàng bán bị trả lại phát sinh trong kỳ Bên Có: Kết chuyển để điểu chỉnh giảm doanh thu lúc cuối kỳ.

TK 531 không có số dư cuối kỳ

1.2.1.3.2.Chứng từ sổ sách kế toán

Để hạch toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, kế toán thường sử dụng các chứng từ và sổ sách sau:

Đơn đặt hàng của người mua: Nó thể hiện yêu cầu về hàng hóa, dịch vụ cần cung cấp.

Chứng từ vận chuyển: Là chứng từ được lập vào lúc giao hàng, vận chuyển Hóa đơn bán hàng: Theo quy định hiện hành thì doanh nghiệp phải sử dụng một trong các loại hóa đơn sau:

Hóa đơn GTGT( Mẫu 01-GTKL-3LL): dùng cho các doanh nghiệp nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ Khi bán hàng cần ghi đủ các yếu tố quy định trên hóa đơn như giá bán chưa có thuế GTGT, thuế GTGT, tổng giá thanh toán…

Hóa đơn bán hàng( Mẫu 02-GTGT): dùng trong các doanh nghiệp nộp thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp hay nộp thuế tiêu thụ đặc biệt Trên hóa đơn cũng phải ghi đủ những yếu tố cần thiết.

Nếu doanh nghiệp đề nghị và được Bộ Tài chính chấp thuận thì doanh nghiệp có thể sử dụng hóa đơn đặc thù Trên háo đơn cũng phải ghi đủ những yếu tố cần thiết như giá bán chưa thuế GTGT, thuế GTGT phải nộp…

Sổ Nhật ký bán hàng: Dùng để ghi chép các nghiệp vụ bán hàng phát sinh Sổ chi tiết doanh thu: Sổ này ghi chép doanh thu phát sinh, chi tiết theo từng mặt hàng của doanh nghiệp.

Sổ cái doanh thu: Được ghi vào cuối kỳ, phản ánh tổng hợp TK 511 của doanh nghiệp trong kỳ kế toán.

Ngoài ra, khi hạch toán chi tiết tiêu thụ, doanh nghiệp còn sử dụng các bảng kê bán lẻ hàng hóa, dịch vụ, bảng thanh toán bán hàng đại lý…

1.2.1.4.Nguyên tắc hạch toán doanh thu

Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14, kế toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp được thực hiện theo một số nguyên tắc sau:

Nếu doanh nghiệp nhận gia công vật tư, hàng hóa thì doanh thu là số tiền gia công thực tế được hưởng; không bao gồm giá trị vật tư, hàng hóa nhận gia công.

Với hàng hóa nhận đại lý, ký gửi thì doanh thu là phần hoa hồng bán hàng mà doanh nghiệp được hưởng.

Nếu bán hàng theo phương pháp trả chậm, trả góp thì doanh thu ghi nhận theo giá bán trả tiền ngay.

Những sản phẩm được xác định là tiêu thụ nhưng vì lý do về chất lượng, về quy

cách kỹ thuât…người mua trả lại và từ chối thanh toán thì tùy trường hợp mà hạch toán vào các khoản giảm trừ doanh thu như tài khoản 531: Hàng bán bị trả lại, TK 532: Giảm giá hàng bán, 521: Chiết khấu thương mại nếu người mua với khối lượng lớn.

Nếu doanh nghiệp đã viết hóa đơn bán hàng và đã thu tiền bán hàng nhưng đến cuối kỳ kế toán vẫn chưa giao hàng thì số hàng này không được coi là tiêu thụ và không ghi vào tài khoản 511: Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, mà chỉ hạch toán vào bên Có TK 131: Phải thu khách hàng về khoản tiền đã thu Đến khi nào giao hàng thì kế toán sẽ hạch toán vào TK 511 về trị giá hàng đã giao, phù hợp với nguyên tắc ghi nhận doanh thu

Với trường hợp cho thuê tài sản, nhận tiền trước cho thuê của nhiều năm thì doanh thu cung cấp dịch vụ của năm tài chính được ghi nhận là tổng số tiền cho thuê chia cho số năm cho thuê tài sản.

Với doanh nghiệp được nhà nước trợ cấp, trợ giá thì doanh thu là số tiền được nhà nước chính thức trợ cấp, trợ giá Nó được phản ánh trên TK 5114: Doanh thu

1.2.1.5.Kiểm soát nội bộ chủ yếu với doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Đây là những thủ tục kiếm soát do doanh nghiệp thiết lập nhằm ngăn chặn những gian lận và sai sót xẩy ra đối với doanh thu Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ gắn liền với chu trình bán hàng-thu tiền nên công việc kiểm soát nội bộ với doanh thu cũng chính là công việc kiểm soát nội bộ với chu trình bán hàng-thu tiền.

Quá trình bán hàng-thu tiền là quá trình chuyển quyền sở hữu hàng-tiền, là quá trình gắn liền với lợi ích kinh tế và trách nhiệm pháp lý của mỗi bên Chính vì thế, công việc kiểm soát nội bộ càng cần được thực hiện chặt chẽ hơn với chu trình này Những công việc kiểm soát nội bộ chủ yếu đối với doanh thu thường là:

Sự đồng bộ của sổ sách: Đòi hỏi hệ thống kế toán từ chứng từ đến sổ sách kế

toán có tác dụng kiểm soát tối đa các nghiệp vụ Chính vì thế, các trình tự kế toán phải có trước khi đặt ra các mục tiêu kiểm soát nội bộ Khung pháp lý về kế toán là như nhau và được quy định trước nhưng mỗi đơn vị lại có thể lựa chọn các hình thức kế tóan khác nhau, trình tự kế toán khác nhau Chính vì vậy, mỗi doanh nghiệp cần có những trình tự kế toán cụ thể với hệ thống sổ sách nhất định để tạo thành yếu tố kiểm soát có hiệu quả.

Đánh số thứ tự liên tục các chứng từ: Có tác dụng ngăn chặn bỏ sót, trùng lắp

các khoản ghi sổ bán hàng, khoản phải thu…

Lập bảng cân đối thanh toán tiền hàng và gửi cho người mua: Lập và xác

nhận các bảng cân đối hàng, tiền và phải thu là công việc kiểm soát nội bộ hữu hiệu Bảng cân đối được lập hàng tháng và được phân công cho người không có liên quan đến thu tiền hàng, ghi sổ bán hàng…lập ra và gửi qua bưu điện để người mua dễ dàng trả lời ngay cả khi có sai sót.

Xét duyệt nghiệp vụ bán hàng: Là công việc kiểm soát nội bộ hữu hiệu trong

việc phát hiện và ngăn ngừa các gian lận, sai sót Nó thường tập trung vào ba điểm chính sau:

 Xét duyệt bán chịu phải được duyệt thận trọng.

 Hàng bán chỉ được vận chuyển sau khi duyệt với đầy đủ tài khoản, con dấu, chữ ký…

 Giá bán được duyệt cẩn trọng.

Phân cách nhiệm vụ đầy đủ trong tổ chức công tác tài chính kế toán: Là công

việc cực kỳ quan trọng.

Người kiểm tra-kiểm soát cần độc lập: Đây là yếu tố chủ yếu trong việc phát

huy hiệu lực, hiệu quả của kiểm soát nội bộ Người kiểm tra, kiểm soát ở đây thường là các KTV nội bộ KTV sẽ kiểm tra các dấu hiệu của kiểm toán nội bộ như chữ ký tắt, nháy, quy ước đã kiểm tra của kiểm toán nội bộ…

1.2.2.Kiểm toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong kiểm toán Báocáo tài chính

1.2.2.1.Ý nghĩa kiểm toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong kiểm toánBáo cáo tài chính

Kiểm toán Báo cáo tài chính là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về tính trung thực, hợp lý của các Báo cáo tài chính, gồm: Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả kinh doanh, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ và Thuyết minh Báo cáo tài chính.

Giữa Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh và Bảng cân đối kế toán của doanh nghiệp có mối quan hệ rất chặt chẽ, biện chứng với nhau Hiểu biết được mối quan hệ này sẽ giúp cho các nhà kiểm toán có được sự bố trí khoa học, hợp lý trong quá trình kiểm toán, đảm bảo cho công việc của các kiểm toán viên không bị chồng chéo, trùng lắp, vừa đảm bảo cho nội dung của cuộc kiểm toán được thực hiện đầy đủ, không bị bỏ sót

Chúng ta thấy được rằng: doanh thu là một chỉ tiêu đặc biệt quan trọng trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, nó có mối quan hệ cũng như tác động qua lại mật thiết với các báo cáo khác, đặc biệt là Bảng cân đối kế toán Chính vì vậy, doanh thu là vấn đề được các kiểm toán viên quan tâm hàng đầu trong các cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính Sở dĩ doanh thu có vai trò, ý nghĩa quan trọng như vậy là bởi các nguyên nhân sau:

Thứ nhất, Doanh thu có liên quan đến chu trình bán hàng-thu tiền, đến hoạt

động tài chính của các doanh nghiệp Do đó, nó liên quan chặt chẽ đến nhiều chỉ tiêu trọng yếu trên Bảng cân đối kế tóan và Báo cáo kết quả kinh doanh Ví dụ như doanh thu thuần sẽ ảnh hưởng đến chỉ tiêu lợi nhuận chưa phân phối trên Báo cáo kết quả kinh doanh và từ đó cũng ảnh hưởng đến chỉ tiêu về thuế và các nghĩa vụ đối với nhà nước trên Bảng cân đối kế toán.

Thứ hai, Chỉ tiêu doanh thu gắn bó chặt chẽ với các chỉ tiêu như: tiền mặt, tiền

gửi ngân hàng, xuất vật tư, thành phẩm, hàng hóa…Đây là những nhân tố rất nhạy cảm, hay biến động và khả năng xẩy ra gian lận cao Chính vì thế, thông qua việc kiểm tra doanh thu có thể phát hiện ra những sai sót, gian lận trong việc hạch toán cac chỉ tiêu liên quan và ngược lại, thông qua việc kiểm tra các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán: tiền, phải thu…có thể phát hiện ra những sai sót, gian lận về doanh thu.

Thứ ba, doanh thu là cơ sở nhằm xác định các chỉ tiêu như lợi nhuận, thuế thu

nhập doanh nghiệp…Chính vì thế, doanh thu là một chỉ tiêu rất linh hoạt với các gian lận, sai sót trong việc xác định mức lợi nhuận, thuế thu nhập doanh nghiệp và

các nghĩa vụ khác đối với nhà nước của doanh nghiệp Do đó, thông qua việc kiểm tra, đối chiếu, thực hiện các thủ tục kiểm táon đối với chỉ tiêu doanh thu có thể phát hiện ra những sai sót trong việc xác định các chỉ tiêu đó.

Thứ tư, do khoản mục doanh thu gắn chặt chẽ với mục đích của việc lập Báo

cáo tài chính nên khoản mục doanh thu có rủi ro tương đối cao Ví dụ như khi lập báo cáo tính thuế thì có xu hướng khai giảm doanh thu, khi vay vốn ngân hàng hay phát hành thêm cổ phiếu…thì có xu hướng khai tăng doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ khi lập báo cáo

1.2.2.2 Mục tiêu kiểm toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Dựa trên cơ sở pháp lý thực hiện kiểm toán doanh thu như: Chuẩn mực Kế toán Việt nam số 14, Thông tư số 89/2002/TT-BTC ngày 9/10/2002 hướng dẫn kế toán thực hiện bốn chuẩn mực kế toán ban hành theo Quyết định trên, Nghị định số 105/2004/NĐ-CP ngày 30/03/2004 về Kiểm toán độc lập và các thông tư hướng dẫn thi hành Nghị định này ; công ty kiểm toán và các KTV thiết lập các mục tiêu kiểm toán phù hợp với các chuẩn mực, luật định liên quan.

Mục tiêu chung của kiểm toán là thu thập bằng chứng để đưa ra kết luận phù hợp về tính trung thực, hợp lý, hợp pháp về Báo cáo tài chính của doanh nghiệp Chính vì thế, mục tiêu chung của kiểm toán bao gồm mục tiêu hợp lý chung và các mục tiêu chung khác Mục tiêu hợp lý chung là việc xem xét, đánh giá tổng quát về các số liệu trên Báo cáo tài chính dựa trên cơ sở cam kết chung, xác nhận của nhà quản lý cũng như thông tin thu thập được qua khảo sát thực tế tại đơn vị được kiểm toán Để đạt được hiệu quả của việc đánh giá mục tiêu hợp lý chung, các KTV cần có sự nhạy bén, khả năng phán đoán cũng như tính hoài nghi mang tính nghề nghiệp Nếu mục tiêu hợp lý chung không đạt được như mong muốn, các KTV cần kết hợp với các mục tiêu chung khác Các mục tiêu chung khác bao gồm: mục tiêu hiệu lực, mục tiêu trọn vẹn, mục tiêu tính giá, mục tiêu quyền và nghĩa vụ, mục tiêu chính xác số học, mục tiêu phân loại và trình bày.

Mục tiêu đặc thù được xác định trên cơ sở mục tiêu chung và đặc điểm của khoản mục hay phần hành kiểm toán, cũng như cách thức theo dõi trong hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ Các mục tiêu chung được cụ thể hoá vào từng khoản mục, phần hành kiểm toán thành các mục tiêu đặc thù Kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, mục tiêu kiểm toán sẽ được thể hiện cụ thể thông qua bảng sau:

Bảng 1: Mục tiêu kiểm toán doanh thuMục tiêu kiểm toánMục tiêu kiểm toán doanh thuMục tiêu kiểm toán tài chính

Mục tiêu hợp lý chung Việc ghi nhận doanh thu là có căn cứ hợp lý.

Mục tiêu hiện hữu Doanh thu được ghi nhận là doanh thu thực tế có phát sinh và được ghi nhận tương ứng với số tiền mà khách hàng đã thanh toán hoặc chấp nhận thanh toán cho doanh nghiệp Hàng hoá được chấp nhận là tiêu thụ và chuyển giao cho khách hàng là có thật, không tồn tại các khoản doanh thu được ghi nhận trong khi hàng hoá chưa được chuyển giao cho khách hàng.

Mục tiêu trọn vẹn Mọi nghiệp vụ doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ được ghi sổ đầy đủ, không bị bỏ sót khi đủ điều kiện ghi nhận Mục tiêu này chú trọng tới việc ghi chép đầy đủ các nghiệp vụ bán hàng phát sinh trong kỳ kế toán.

Mục tiêu chính xác số học Các khoản doanh thu và giảm trừ doanh thu được tính toán chính xác dựa trên số lượng và đơn giá của từng nghiệp vụ Mục tiêu này nhằm hướng các nghiệp vụ hạch toán doanh thu vào việc ghi sổ chi tiết, sổ tổng hợp khớp đúng với số tổng trên báo cáo kế toán cuối kỳ của doanh nghiệp.

Mục tiêu quyền và nghĩa vụ Hàng hoá đã bán thuộc sở hữu của doanh nghiệp và doanh thu ghi nhận tương ứng với số hàng hoá đã bán trong kỳ thuộc sở hữu của doanh nghiệp Hàng hoá ở đây không là hàng hoá nhận đại lý, ký gửi hay tài sản nhận giữ hộ

Mục tiêu tính giá Các khoản doanh thu mà doanh nghiệp thu được trong kỳ cần kèm theo hoá đơn ghi giá bán hay bảng thông báo giá Trường hợp với các khoản giảm trừ doanh thu thì cần có chứng từ chứng minh cho các khoản giảm trừ đó như hoá đơn

Mục tiêu phân loại và trình bày Các nghiệp vụ doanh thu được ghi nhận đúng vào các tài khoản và được phân loại rõ ràng như: các khoản doanh thu từ bán hàng hoá và cung cấp ra bên ngoài với doanh thu nội bộ doanh nghiệp

Mục tiêu kiểm toán nghiệp

Mục tiêu cho phép Các nghiệp vụ ghi nhận doanh thu, ghi giảm doanh thu được phê chuẩn và tuân thủ theo đúng chế độ kế toán hiện hành.

Mục tiêu kịp thời Doanh thu được ghi nhận đúng thời gian phát sinh theo quy định của chuẩn mực, luật hiện hành.

1.2.2.3 Các sai phạm thường gặp trong kiểm toán doanh thu bán hàng và cung cấpdịch vụ

Doanh thu là khoản mục khá nhạy cảm trong tất cả các khoản mục của doanh nghiệp Do đó việc xem xét các sai phạm, rủi ro đối với khoản mục này luôn được các KTV chú ý Các sai phạm thường gặp với khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thường là:

Thứ nhất, Doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn doanhthu thực tế: Sai phạm này được hiểu là kế toán đã hạch toán vào doanh thu những

khoản thu chưa đủ các yếu tố xác định là doanh thu như quy định, hay số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách cao hơn so với doanh thu trên các chứng từ kế toán: hoá đơn, bảng báo giá sản phẩm Các sai phạm trong trường hợp này có thể là do những nguyên nhân sau: số liệu tính toán và ghi sổ sai đã làm tăng doanh thu so với số liệu phản ánh trên chứng từ kế toán; ghi khống doanh thu; hạch toán trùng doanh thu; ghi nhận doanh thu khi doanh nghiệp chưa xuất hàng hoặc chưa cung cấp dịch vụ nhưng người mua đã ứng trước tiền cho doanh nghiệp; ghi nhận doanh thu của hàng gửi bán; chuyển doanh thu từ doanh thu bán buôn sang bán lẻ; ghi doanh thu 3387(doanh thu chưa thực hiện) vào doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Thứ hai, Doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so vớidoanh thu thực tế: Sai phạm này được hiểu là kế toán chưa hạch toán vào doanh

thu hết các khoản thu đã đủ điều kiện để xác định là doanh thu như quy định, hay số doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so với doanh thu trên các chứng từ kế toán: hóa đơn, bảng báo giá sản phẩm Sai phạm này có thể do những nguyên nhân như: doanh nghiệp đã làm thủ tục bán hàng, cung cấp dịch vụ và khách hàng đã trả tiền hay chấp nhận thanh toán nhưng doanh nghiệp chưa hạch toán doanh thu bán hàng; doanh nghiệp hạch toán sai tài khoản tức không hạch toán vào TK doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ; số liệu tính toán và ghi sổ sai làm giảm doanh thu so với số liệu phản ánh trên chứng từ kế toán; kế toán chuyển doanh

thu từ bán lẻ sang bán buôn, không ghi nhận doanh thu trong trường hợp hàng đổi hàng, trả lương cho công nhân viên hay khen thưởng, tặng quà

Thứ ba, Doanh thu của doanh nghiệp luôn đi kèm với chỉ tiêu thuế giá trị giatăng đầu ra phải nộp Vì thế mà có rất nhiều trường hợp gian lận và sai sót khác

xẩy ra nhằm mục đích trốn lậu thuế Ví dụ như doanh nghiệp có thể hạch toán chuyển những mặt hàng có thuế suất cao thành những mặt hàng có thuế suất thấp Đây là một ví dụ điển hình trong gian lận hạch toán thuế suất thuế giá trị gia tăng.

Hạch toán và ghi nhận sai doanh thu có nhiều nguyên nhân Nhưng nguyên nhân chủ yếu, phần lớn là do nhân viên kế toán chưa đủ khả năng và kinh nghiệm cũng như chưa hiểu biết đầy đủ quy định về doanh thu Cũng có thể vì một nguyên nhân khách quan nào đó mà nhân viên kế toán cố tình hạch toán doanh thu không đúng quy định

1.2.3 Quy trình kiểm toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong kiểmtoán Báo cáo tài chính.

Để đảm bảo tính hiệu quả, tính hiệu lực và tính kinh tế của cuộc kiểm toán, cuộc kiểm toán thường được tiến hành theo quy trình gồm ba giai đoạn sau: Lập kế hoạch và thiết kế chương trình kiểm toán, thực hiện kế hoạch kiểm toán, hoàn thành cuộc kiểm toán và công bố báo cáo kế toán.

Sơ đồ 2: Các giai đoạn của một cuộc kiểm toán BCTC

Giai đoạn III

Hoàn thành kiểm toán và công bố Báo cáo kiểm toán

1.2.3.1 Lập kế hoạch và thiết kế chương trình kiểm toán

Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các KTV cần thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán nhằm tạo các điều kiện pháp lý cũng như các điều kiện khác cho cuộc kiểm toán Không chỉ vậy, lập kế hoạch kiểm toán còn là nguyên tắc cơ bản trong công tác kiểm toán đã được quy định thành chuẩn mực và đòi hỏi các KTV phải tuân theo nhằm đảm bảo cho cuộc kiểm toán được tiến hành hiệu quả, hiệu năng Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300-Lập kế hoạch kiểm toán có quy định: "Kế hoạch kiểm toán phải được lập cho mọi cuộc kiểm toán Kế hoạch kiểm toán phải được lập một cach thích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của một cuộc kiểm toán; phát hiện gian lận, rủi ro và những vấn đề tiềm ẩn; đảm bảo cuộc kiểm toán được hoàn thành đúng thời hạn"

Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm kế hoạch kiểm toán tổng quát và kế hoạch kiểm toán cụ thể, gồm sáu bước công việc như sau:

Sơ đồ 3: Các bước lập kế hoạch kiểm toán

Bước thứ nhất, Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán: Quy trình kiểm toán bắt đầu

khi công ty kiểm toán cân nhắc thu nhận một khách hàng Thu nhận khách hàng là một quá trình gồm hai bước: đầu tiên, cần có sự liên lạc giữa KTV với khách hàng

Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán Thu thập thông tin cơ sở

Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng

Đánh giá trọng yếu, rủi ro kiểm toán

Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát

Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo chương trình kiểmtoán

tiềm năng mà khách hàng này yêu cầu được kiểm toán; và khi có yêu cầu kiểm toán thì KTV phải đánh giá liệu có chấp nhận khách hàng đó không Đối với những khách hàng quen thuộc, KTV cần đưa ra quyết định có tiếp tục kiểm toán hay không Sau khi chấp nhận kiểm toán đối với khách hàng, KTV và công ty kiểm toán sẽ tiến hành các công việc cần thiết để chuẩn bị cho việc lập kế hoạch kiểm toán bao gồm:

Một là, Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán: KTV cần đánh giá khả năng

chấp nhận kiểm toán một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ có làm tăng rủi ro cho hoạt động của công ty kiểm toán hay không? Để làm được điều đó KTV tập trung vào những vấn đề sau:

Xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng: Chuẩn mực kiểm toán Việt nam số

220-Kiểm soát chất lượng đối với việc thực hiện một hợp đồng kiểm toán nói rằng: KTV phải xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng khi đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán Một trong những nội dung của chuẩn mực này là thiết lập các chính sách và thủ tục trong việc xem xét khả năng chấp nhận, tiếp tục một khách hàng hay chính là chấp nhận, tiếp tục hợp đồng kiểm toán.

Xem xét tính liêm chính của Ban Giám đốc Công ty khách hàng: Chuẩn mực

kiểm toán số 400-Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ có đưa ra khẳng định rằng: tính liêm chính của Ban Giám đốc là bộ phận cấu thành then chốt của môi trường kiểm soát, của hệ thống kiểm soát nội bộ Do đó, tính liêm chính của Ban Giám đốc rất quan trọng với quy trình kiểm toán Bên cạnh đó, Chuẩn mực kiểm tóan Việt nam số 240-Gian lận và sai sót nhấn mạnh vai trò của Ban Giám đốc và ảnh hưởng của nó tới môi trường kiểm soát Đây được coi là nhân tố rủi ro rất lớn, những nghi ngờ về tính liêm chính của Ban Giám đốc có thể nghiêm trọng đến mức KTV có thể kết luận rằng cuộc kiểm toán không thể thực hiện được.

Liên lạc với KTV tiền nhiệm:

Với khách hàng tiềm năng: KTV mới(KTV kế tục) phải tiến hành liên lạc với KTV cũ(KTV tiền nhiệm) bởi lẽ đây là nguồn thông tin đầu tiên để đánh giá khách hàng, từ đó mà quyết định có chấp nhận hợp đồng kiểm toán hay không.

Với khách hàng mà chưa từng được kiểm toán: Để có được thông tin về khách hàng, KTV có thể thu thập thông tin thông qua việc nghiên cứu sách báo, có vấn pháp lý, tạp chí chuyên ngành…Cách này cũng có thể áp dụng trong trường hợp KTV kế tục không thể tiếp xúc được với KTV tiền nhiệm do nhiều nguyên nhân

như khách hàng không đồng ý cho tiếp xúc với KTV tiền nhiệm, hay do bất đồng giữa hai bên nên KTV tiền nhiệm không cung cấp đủ các thông tin cần thiết.

Với khách hàng cũ: Hàng năm, KTV cập nhật các thông tin về khách hàng vào trong hồ sơ kiểm toán của khách hàng và đánh giá xem liệu có rủi ro nào khiến KTV phải chấm dứt việc cung cấp dịch vụ kiểm toán cho khách hàng cũ hay không.

Hai là, Nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng: Đây là hoạt động

nhằm xác định người sử dụng BCTC của khách hàng và mục đích sử dụng của họ Để biết được điều đó, KTV có thể phỏng vấn trực tiếp Ban Giám đốc khách hàng(với khách hàng mới), hay có thể dựa vào kinh nghiệm của cuộc kiểm toán đã được thực hiện trước đó(với khách hàng cũ) Đồng thời trong quá trình kiểm toán, KTV sẽ thu thập thêm thông tin để hiểu hơn về lý do kiểm tóan của công ty khách hàng Qua việc nhận diện lý do kiểm toán của công ty khách hàng, KTV sẽ ước lượng được quy mô phức tạp của công việc để từ đó có kế hoạch lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán cho phù hợp.

Ba là, Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán: Chuẩn mực kiểm toán Việt nam

số 220 có yêu cầu: Công việc kiểm toán chỉ được phân công cho những nhân viên được đào tạo tương xứng, có kinh nghiệm và năng lực chuyên môn đáp ứng được yêu cầu thực tế Vì thế, khi phân công KTV, công ty kiểm toán cần tuân thủ những yêu cầu trên Ngoài ra, với KH cũ thì công ty kiểm tóan nên hạn chế việc thay đổi KTV vì KTV cũ sẽ nắm vững được những nét đặc thù trong việc kinh doanh của KH hơn là những KTV mới Mặt khác, công ty kiểm toán cũng phải có chính sách thay đổi, luân chuyển KTV để tránh mất đi tính khách quan, độc lập trong quá trình kiểm toán.

Bốn là, Ký hợp đồng kiểm tóan:Sau khi công ty kiểm toán quyết định chấp nhận

kiểm toán cho KH, công việc tiếp theo là ký kết hợp đồng kiểm toán Theo Chuẩn mực kiểm toán số 210-Hợp đồng kiểm toán quy định: “Hợp đồng kiểm toán là sự thỏa thuận bằng văn bản giữa các bên tham gia ký kết về các điều khoản và điều kiện thực hiện kiểm toán của khách hàng và công ty kiểm tóan, trong đó xác định mục tiêu, phạm vi kiểm toán, quyền và trách nhiệm của mỗi bên, hình thức báo cáo kiểm toán, thời gian thực hiện và các điều khoản về phí, về xử lý khi tranh chấp hợp đồng” Sau khi hai bên ký kết và hoàn tất mọi thủ tục pháp lý công ty kiểm toán sẽ chính thức trở thành KTV của đơn vị.

Bước thứ hai, Thu thập thông tin cơ sở: Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt nam

số 310 có đoạn như sau: để thực hiện kiểm toán Báo cáo tài chính, KTV phải có hiểu biết đầy đủ về tình hình kinh doanh nhằm đánh giá đầy đủ và phân tích được các nghiệp vụ, sự kiện cũng như thực tiễn hoạt động kiểm toán của đơn vị được kiểm toán mà theo KTV có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC, đến việc kiểm tra của KTV hoặc đến báo cáo kiểm toán Việc tìm hiểu, thu thập thông tin cơ sở bao gồm các thông tin sau:

Tìm hiểu về ngành nghề, hoạt động kinh doanh của khách hàng: Đây là một

công việc rất cần thiết khi KTV thực hiện kiểm toán với tính thận trọng trong nghề nghiệp Mỗi ngành, nghề có những nguyên tắc kế toán riêng, hệ thống kế toán riêng và tầm quan trọng của mỗi nguyên tắc kế toán cũng khác nhau trong ngành kinh doanh khác nhau Trong lĩnh vực xây dựng cơ bản, hàng tồn kho là một lĩnh vực trọng yếu; còn trong lĩnh vực sản xuất thì điều quan trọng lại là kế toán chi phí KTV có thể biết được điều này thông qua việc trao đổi với KTV tiền nhiệm, với nhân viên và Ban Giám đốc của khách hàng Ngoài ra, KTV có thể có được những hiểu biết đó qua việc nghiên cứu sách báo, tạp chí chuyên ngành, Niên giám thống kê do Tổng cục thống kê phát hành hàng năm.

Xem xét kết quả kiểm toán năm trước và hồ sơ kiểm toán chung: Các hồ sơ kiểm

toán năm trước thường chứa đựng rất nhiều thông tin về khách hàng, về công việc kinh doanh Qua việc xem xét đó, KTV sẽ thấy những thông tin hữu ích về khách hàng của mình.

Thăm quan nhà xưởng: Điều này rất hữu ích vì sẽ tạo cơ hội để KTV tận mắt

quan sát về hoạt động kinh doanh của KH, hệ thống kiểm soát nội bộ của KH Những điều quan sát được sẽ giúp KTV hiểu khái quát về phương thức sử dụng và bảo vệ tài sản, đồng thời sơ bộ đánh giá về kiểm soát nội bộ, từ đó giúp KTV phân tích và xác định được các trọng tâm kiểm toán.

Nhận diện các bên hữu quan: Theo chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 550-Các

bên liên quan được hiểu là một bên có khả năng điều hành, kiểm soát hoặc ảnh hưởng đáng kể tới bên kia trong việc ra các quyết định tài chính hoặc chính sách quản trị Chính vì vậy, KTV cần phải xác định và nhận định sơ bộ về mối quan hệ với các bên hữu quan này ngay từ giai đoạn lập kế hoạch để từ đó bước đầu dự đoán các vấn đề có thể phát sinh mà lập kế hoạch cho phù hợp.

Dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài: Nếu ngành nghề kinh doanh của KH có

liên quan đến những lĩnh vực riêng mà ngoài sự hiểu biết của KTV thì KTV cần

phải sử dụng tư liệu của một chuyên gia Bên cạnh đó, KTV cũng cần phải xem xét tính độc lập, khách quan của chuyên gia đó với KH.

Bước thứ 3,Thu thập thông tin về các nghĩa vụ pháp lý của khách hàng

Việc này giúp cho các KTV hiểu được quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến các mặt hoạt động kinh doanh của KH Sau đây là một vài tài liệu cần thu thập và sử dụng:

Điều lệ công ty và giấy phép thành lập: Điều lệ giúp KTV hiểu những vấn đề

như cơ cấu tổ chức, thể lệ họp cổ đông, thủ tục phát hành cổ phần, lập các quỹ dự trữ Giấy phép, quyết định thành lập giúp KTV hiểu dược tư cách pháp nhân của đơn vị Việc nghiên cứu giúp KTV hiểu về mục tiêu hoạt động, các lĩnh vực kinh doanh hợp pháp của đơn vị.

Báo cáo tài chính và các báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra của nămhiện hành và một vài năm trước: Báo cáo tài chính cung cấp những dữ kiện về tình

hình tài chính, kết quả kinh doanh và các luồng lưu chuyển tiền tệ của đơn vị; từ đó giúp KTV nhận thức tổng quát, phân tích và đánh giá xu hướng phát triển của đơn vị Các báo cáo kiểm toán, kiểm tra, thanh tra(nếu có) giúp KTV hiểu rõ hơn về hiện trạng hoạt động và dự kiến phương hướng kiểm tra.

Biên bản họp Đại hội cổ đông, Hội đồng quản trị(hay Hội đồng thành viên) vàBan giám đốc: Là các tài liệu tóm tắt về những vấn đề quan trọng đã được thảo luận

và quyết định trong những cuộc họp Dựa trên chúng, KTV sẽ xác định được những dữ kiện có ảnh hưởng đến việc hình thành các thông tin tài chính và trình bày BCTC Các bản sao biên bản và những thông tin thu thập từ biên bản cần được ghi chép và lưu trữ trong hồ sơ kiểm toán.

Các hợp đồng hoặc cam kết quan trọng: Việc xem xét chúng sẽ giúp KTV tiếp

cận với những hoạt động của KH, giúp phân tích và đánh giá những khoản mục, giúp hình dung những khía cạnh pháp lý có thể ảnh hưởng đến tình hình tài chính và kết quả hoạt động của đơn vị.

Các tài liệu khác: KTV cũng cần thu thập thông tin từ nhiều nguồn khác như:

các văn bản luật, chế độ, chính sách của Nhà nước có liên quan đến môi trường kinh doanh và những lĩnh vực hoạt động của đơn vị; các tạp chí chuyên ngành

Bên cạnh việc thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của KH, KTV cần thực hiện các thủ tục phân tích dựa trên các thông tin tài chính và thông tin phi tài chính Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520-Các thủ tục phân tích: Chuyên gia

kiểm toán phải tiến hành các thủ tục phân tích khi lập kế hoạch và khi kiểm tra lại tính hợp lý của toàn bộ các BCTC KTV tiến hành thực hiện các thủ tục phân tích đối với các thông tin đã thu thập để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản chất, thời gian, nội dung các thủ tục kiểm toán sẽ được áp dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán Các thủ tục phân tích phục vụ cho việc lập kế hoạch kiểm toán nhằm vào các mục tiêu sau: thu thập hiểu biết về nội dung các BCTC và những biến đổi quan trọng của KH về kế toán, hoạt động kinh doanh; tăng cường sự hiểu biết của KTV về KH và giúp KTV xác định các vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của Công ty khách hàng.

Việc thực hiện các thủ tục phân tích bao hàm một số bước như: xác định mục tiêu, thiết kế cuộc khảo sát, tiến hành khảo sát, phân tích kết quả và đưa ra kết luận Thủ tục phân tích mà KTV sử dụng gồm hai loại sau: Phân tích ngang(phân tích xu hướng) là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các trị số của cùng một chỉ tiêu trên BCTC và phân tích dọc(phân tích tỷ suất) là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu, khoản mục khác nhau trên BCTC Trong giai đoạn này, thủ tục phân tích được áp dụng chủ yếu là xem xét những nét khái quát về tình hình tài chính của KH và đánh giá vị trí của KH với các doanh nghiệp khác cùng ngành.

Bước thứ tư, Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro: Trọng yếu và rủi ro là hai nhân

tố luôn đi liền kế với nhau trong kiểm toán BCTC.

Một là, Đánh giá tính trọng yếu: Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV

cần xác lập mức trọng yếu có thể chấp nhận đối với các sai lệch phát hiện được, để căn cứ vào đó thiết lập các thủ tục kiểm toán thích hợp nhằm phát hiện những sai lệch có thể ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC Mức trọng yếu là số tiền sai lệch tối đa có thể chấp nhận được của thông tin, nghĩa là nếu sai lệch vượt khỏi số tiền đó sẽ làm người thứ ba hiểu sai về thông tin Mức trọng yếu cần được xem xét ở mức độ tổng thể BCTC và mức độ từng khoản mục như sau:

Ở mức độ tổng thể của BCTC: KTV phải ước tính toàn bộ sai sót có thể chấp

nhận được để đảm bảo rằng BCTC không có sai lệch trọng yếu Mức trọng yếu tổng thể này thường được tính bằng một tỷ lệ phần trăm trên tài sản, doanh thu hay lợi nhuận Hay cũng có thể được tính bằng một tỷ lệ phần trăm trên số lớn hơn giữa tài sản và doanh thu.

Đối với từng khoản mục: Mức trọng yếu chính là sai lệch tối đa được phép của

khoản mục Số tiền này được tính dựa trên cơ sở mức trọng yếu tổng thể của BCTC Có rất nhiều cách để phân bổ mức trọng yếu như: phân bổ mức trọng yếu tổng thể cho từng khoản mục; sử dụng nhiều kỹ thuật khác nhau để xác lập mức trọng yếu ở khoản mục,ví dụ như nhân mức trọng yếu tổng thể với một hệ số thường là 1.5-2 trước khi phân bổ Dù ở cách nào thì KTV cũng luôn phải cân nhắc khi xác lập mức trọng yếu mà phần lớn họ dựa trên kinh nghiệm của mình về đơn vị, cũng như đánh giá khả năng xẩy ra sai sót, chi phí thực hiện kiểm tra đối với khoản mục

Mặc dù ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là một xét đoán nghề nghiệp mang tính chủ quan của KTV nhưng trên thực tế các Công ty kiểm toán thường đề ra những đường lối chỉ đạo để hỗ trợ KTV Ví dụ như người ta có thể quy định về mức trọng yếu theo các giới hạn trong bảng sau:

Bảng 2: Bảng quy định về mức trọng yếu

Vị trí của khoản mụcKhông trọng yếuCó thể trọng yếuChắc chắn trọng yếuBCKQKD< 5% lãi trước thuếTừ 5%-10% lãi trước

(Theo Giáo trình kiểm toán tài chính-NXB Đại học Kinh tế Quốc dân, Hà Nội, năm 2006)

Hai là, Đánh giá rủi ro kiểm toán: Ngay từ giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, KTV

phải đánh giá rủi ro kiểm toán để điều chỉnh các thủ tục kiểm toán một cách thích hợp sao cho rủi ro này có thể giảm xuống thấp đến mức chấp nhận được.

Theo chuẩn mực kiểm toán số 400-Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, Rủi ro kiểm toán là: rủi ro do KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi BCTC đã được kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu

Như vậy, rủi ro kiểm toán là do khi BCTC còn chứa đựng những sai lệch trọng yếu nhưng KTV lại nhận xét rằng chúng được trình bày trung thực, hợp lý Rủi ro này xuất phát từ các sai lệch tiềm ẩn trong BCTC đã vượt qua hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị và không bị các thử nghiệm cơ bản của KTV phát hiện Rủi ro kiểm toán thường được phân tích thành ba bộ phận:

*Rủi ro tiềm tàng: là khả năng có thể có những sai lệch trọng yếu trong BCTC

bắt nguồn từ hoạt động hay môi trường kinh doanh, hoặc do bản chất của khoản mục, trước khi xem xét đến tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ Thường có hai nhóm nhân tố được xem xét khi đánh giá rủi ro tiềm tàng, đó là các nhân tố ảnh hưởng đến toàn bộ BCTC và những nhân tố ảnh hưởng đến khoản mục

Trên phương diện BCTC:

Sự liêm khiết, kinh nghiệm và hiểu biết của Ban Giám đốc cũng như sự thay đổi thành phần Ban quản lý xẩy ra trong niên độ kế toán.

Trình độ, kinh nghiệm chuyên môn của kế toán trưởng, của nhân viên kế toán, của KTV nội bộ

Đặc điểm hoạt động của đơn vị như quy trình công nghệ, cơ cấu vốn, các đơn vị phụ thuộc, phạm vi địa lý, hoạt động theo mùa vụ…

Trên phương diện số dư tài khoản và loại nghiệp vụ:

BCTC có thể chứa đựng những sai sót như: BCTC có những điều chỉnh liên quan đến niên độ trước; BCTC có nhiều ước tính kế toán, hoặc trong năm tài chính có sự thay đổi chính sách kế toán

Mức độ dễ mất mát, biển thủ tài sản như phát sinh nhiều nghiệp vụ thu, chi tiền mặt, tạm ứng tiền với số lượng lớn, thời gian thanh toán dài

Việc ghi chép các nghiệp vụ bất thường và phức tạp, đặc biệt là gần thời điểm kết thúc niên độ…

*Rủi ro kiểm soát: là khả năng có sai sót nghiêm trọng, hay những điểm bất

thường mà hệ thống kiểm soát nội bộ không phát hiện, hoặc không ngăn chặn được KTV cần chú trọng xem xét môi trường kiểm soát vì nó biểu hiện quan điểm, nhận thức, cũng như hành động của các nhà quản lý đơn vị khi họ xác định phương thức tổ chức đơn vị, phân định trách nhiệm và quyền hạn…

*Rủi ro phát hiện: là khả năng khi đã áp dụng những thủ tục kiểm toán nhưng

KTV vẫn không phát hiện được các sai lệch trọng yếu của BCTC Rủi ro phát hiện có nguyên nhân bắt nguồn từ nội dung, thời gian và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản do KTV thực hiện.

*Mối quan hệ giữa các loại rủi ro: Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát dù có

kiểm toán hay không thì nó vẫn tồn tại trong hoạt động và môi trường kinh doanh của đơn vị, cũng như nằm trong bản chất của những số dư tài khoản, nghiệp vụ Ngược lại, rủi ro phát hiện có thể kiểm soát được bới KTV Đây là cơ sở giúp KTV điều chỉnh công việc kiểm toán của mình tuỳ theo tình hình của đơn vị để đạt được mục đích cuối cùng là rủi ro kiểm toán sẽ được giảm xuống thấp đến mức chấp nhận được với chi phí hợp lý Để trợ giúp cho việc tìm hiểu về mối quan hệ giữa các loại rủi ro, chuẩn mực kiểm toán đã thiết lập mô hình rủi ro kiểm toán và biểu thị bởi công thức sau:

AR = IR * CR * DR hoặc DR = AR/(IR * CR) Với: AR: Rủi ro kiểm toán

IR: Rủi ro tiềm tàng CR: Rủi ro kiểm soát DR: Rủi ro phát hiện

Nói chung, KTV cần đánh giá rủi ro kiểm toán nhằm xác định mức rủi ro phát hiện phù hợp, từ đó thiết kế các thử nghiệm cơ bản thích hợp để rủi ro kiểm toán sau cùng sẽ chỉ nằm trong giới hạn được phép.

Trọng yếu và rủi ro là hai khái niệm có quan hệ mật thiết với nhau Nếu mức sai sót có thể chấp nhận được tăng lên thì rủi ro kiểm toán sẽ giảm xuống(hay khả năng có sai lệch trọng yếu sẽ giảm) Ngược lại, nếu giảm mức sai sót có thể chấp nhận được lúc đó rủi ro kiểm toán sẽ tăng lên.

Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, KTV luôn chú ý bổ sung hay điều chỉnh các đánh giá ban đầu vè trọng yếu, rủi ro Khi chuẩn bị hoàn thành kiểm toán, căn cứ vào kết quả của quá trình thực hiện kiểm toán, KTV cần rà soát lại xem cuối cùng các sai lệch chưa được điều chỉnh có gây ảnh hưởng trọng yếu hay không? Hay rủi ro kiểm toán đã giảm xuống thấp ở mức độ chấp nhận được hay chưa?

Bước thứ năm, Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng vàđánh giá rủi ro kiểm soát.

Đây là một phần việc hết sức quan trọng mà KTV phải thực hiện trong một cuộc kiểm toán Trong chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 400-Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ có nêu: KTV phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ của KH để lên kế hoạch kiểm toán và xây dựng cách tiếp cận kiểm toán có hiệu quả.

Bước thứ sáu, Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo chương trìnhkiểm toán Đây là bước cuối cùng trong giai đoạn I: Lập kế hoạch và thiết kế

chương trình kiểm toán.

Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện: Được lập cho mọi cuộc kiểm toán Kế hoạch

kiểm toán toàn diện phải đầy đủ, chi tiết làm căn cứ cơ sở để lập chương trình kiểm toán Những vấn đề chính được đề cập trong lập kế hoạch kiểm toán toàn diện thường là: hiểu biết về hệ thống KSNB của KH, nội dung và lịch trình cùng phạm vi của các thủ tục kiểm toán…

Chương trình kiểm toán: Được lập và thực hiện cho mọi cuộc kiểm toán, trong

đó xác định chi tiết, các bước tuần tự, cụ thể cũng như nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán áp dụng Chương trình kiểm toán thường bao gồm những nội dung sau?:

Các thủ tục kiểm toán: những hướng dẫn chi tiết về thủ tục để thu thập bằng chứng về doanh thu, bao gồm các thủ tục kiểm soát, thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết.

Quy mô mẫu chọn: Với khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thì số lượng nghiệp vụ nhiều Vì thế, KTV tiến hành chọn mẫu để kiểm toán tuỳ thuộc vào từng doanh nghiệp nhưng mẫu được chọn phải có tính đại diện cao.

1.2.3.2.Thực hiện kế hoạch kiểm toán

Giai đoạn này là quá trình sử dụng các phương pháp kỹ thuật thích hợp với từng đối tượng kiểm toán cụ thể để thu thập bằng chứng kiểm toán Đây là quá trình thực hiện một cách chủ động các kế hoạch và chương trình kiểm toán mà các KTV đã xây dựng, kết hợp với khả năng của KTV để có thể đưa ra những ý kiến xác đáng về mức độ trung thực, hợp lý của BCTC trên Báo cáo kiểm tóan Các bước cần thực hiện trong giai đoạn này bao gồm:

Bước thứ nhất, Thực hiện thủ tục kiểm soát:

Theo VSA 500: “Thử nghiệm kiểm soát là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán về sự thiết kế phù hợp và sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống KSNB Thực hiện thử nghiệm kiểm soát có một vai trò và ý nghĩa quan trọng, nó là cơ sở để xem xét việc giảm thiểu số lượng các thử nghiệm cơ bản, từ đó giảm bớt chi phí kiểm toán nếu hệ thống KSNB là hoạt động hữu hiệu và ngược lại Khi tiến hành thực hiện thử nghiệm kiểm soát, các KTV cần xem xét hệ thống kiểm soát nội bộ ở khía cạnh như: sự đồng bộ của sổ sách, việc đánh số thứ tự các chứng từ, phân cách nhiệm vụ và việc phê chuẩn nghiệp vụ bán hàng.

Cụ thể thử nghiệm kiểm soát thực hiện được tổng hợp trong bảng sau:

Bảng 3: Thủ tục kiểm soát đối với doanh thu BH&CCDV

Mục tiêu Thủ tục kiểm soát tương ứng

Hiệu lực Xem xét các hóa đơn bán hàng chứng minh cho vận đơn, đơn đặt hàng Xem xét việc đánh số thứ tự trước các Hóa đơn và xác định mục đích sử dụng

Xác minh việc thực hiện độc lập quá trình gửi bảng cân đối bán hàng thu tiền và việc tiếp nhận ý kiến người mua được thực hiện độc lập với kế toán.

Trọn vẹn Kiểm tra dãy số xem có đánh số thứ tự đúng không của dãy hóa đơn đã được đánh số thứ tự trước.

Kiểm tra việc gửi Bảng cân đối bán hàng thu tiền tới khách hàng Xem xét việc cách ly trách nhiệm và đối chiếu thường xuyên giữa bộ phận bán hàng và bộ phận kế toán.

Xem xét dấu hiệu của quá trình kiểm soát nội bộ trên các nghiệp vụ bán hàng.

Tính giá Xem xét việc xây dựng các quy chế về giá bán Xem xét dấu hiệu của kiểm soát nội bộ về giá bán

Phát hiện và xác minh thủ tục lập các chứng từ chưa được kiểm tra nội bộ.

Quyền và nghĩa vụ

Kiểm tra việc sắp xếp và theo dõi riêng bằng cách quan sát, kiểm tra vật chất đối với hàng hóa nhận đại lý.

Phân loại và trình bày

Xem xét việc xây dựng và áp dụng sơ đồ tài khoản Xem xét dấu hiệu kiểm soát nội bộ trên các chứng từ Chính xác số

Xem xét việc thực hiện các thủ tục phân cách trách nhiệm.

Kiểm tra việc thực hiện lập và gửi Bảng cân đối bán hàng thu tiền cho người mua.

Xem xét dấu hiệu của kiểm soát nội bộ

Được phép Kiểm tra quá trình phê chuẩn, xem xét chức trách của người phê chuẩn, thời điểm phê chuẩn với thời điểm thực hiện nghiệp vụ

Tính kịp thời Kiểm tra việc qui định vận dụng các qui định về thời gian.

Xem xét dấu hiệu của việc đối chiếu giữa bộ phận bán hàng và bộ phận kế toán.

Xem xét dấu hiệu của việc cách ly trách nhiệm, của đối chiếu nội bộ trên các chứng từ chịu ảnh hưởng

Bước thứ hai, Thực hiện thủ tục phân tích

Bước này được thực hiện nhằm giúp KTV xác định được nội dung, phạm vi, phương hướng của các thủ tục kiểm toán khác Trong tổ chức thực hiện thủ tục phân tích cũng đòi hỏi rất nhiều ở sự xét đoán nghề nghiệp của KTV Bên cạnh đó, thủ tục này còn được áp dụng trong khâu cuối cùng của cuộc kiểm toán nhằm kiểm tra lại toàn bộ BCTC Nói chung, thực hiện thủ tục phân tích thường phải trải qua những giai đoạn chủ yếu sau:

*Xây dựng một mô hình: Là việc kết hợp giữa biến tài chính hoặc hoạt động

cùng với mối quan hệ giữa chúng Việc lựa chọn những biến cụ thể để xây dựng mô hình cần căn cứ vào mục đích cụ thể của việc áp dụng thủ tục phân tích và nguồn thông tin về các dữ liệu, số liệu Với mỗi mô hình cần xác định việc phát triển mô hình là để dự đoán số dư TK hiện tại hay để dự đoán thay đổi so với số dư của năm trước Khi kết hợp được nhiều biến độc lập có liên quan với nhau, mô hình sẽ cho ta nhiều thông tin và từ đó có thể dự đoán chính xác hơn.

VD: KTV có thể sử dụng phương pháp so sánh doanh thu thực tế với doanh thu kế hoạch theo công thức sau:

Tỷ lệ hoàn thành kế hoạch

(Khối lượng tiêu thụ thực tế * Giá bán kế hoạch) (Khối lượng tiêu thụ kế hoạch * Giá bán kế hoạch) Bên cạnh đó, KTV còn có thể sử dụng rất nhiều các tỷ suất khác để đo hiệu quả kinh doanh của chỉ tiêu doanh thu BH&CCDV.

*Xem xét tính độc lập và tin cậy của dữ liệu tài chính và nghiệp vụ: Tính độc lập

và tin cậy của dữ liệu sử dụng trong mô hình có ảnh hưởng trực tiếp đến tính chính xác của dự đoán và tới sự phù hợp của bằng chứng kiểm toán Để đánh giá, xem xét tính tin cậy của dữ liệu, KTV cần xem xét trên nhiều mặt như: nguồn của dữ liệu, tính kế thừa và phát triển các thủ tục kiểm toán dữ liệu từ những năm trước, mở rộng phạm vi dữ liệu sử dụng…

*Ước tính giá trị và so sánh với giá trị ghi sổ: Dựa vào mô hình đã được xây

dựng, KTV tính toán giá trị thu được và so sánh chúng với số liệu trên sổ sách kế toán đã có.

*Phân tích nguyên nhân chênh lệch: Chênh lệch phát sinh có thể do nhiều

nguyên nhân như: do số dư TK hay loại nghiệp vụ được kiểm toán chứa đựng sai sót, hay có thể do chính ước tính trong phân tích…Khi đó, KTV cần phỏng vấn nhân viên của khách thể kiểm tóan để tìm lời giải thích Nếu qua tiếp xúc vẫn không tìm ra nguyên nhân thì cần xem xét lại giả định và dữ liệu đã sử dụng để ước tính.

Nếu vẫn không phát hiện được nguyên nhân chênh lệch thì đáp án là cần tăng các thủ tục kiểm tra chi tiết số liệu.

*Xem xét những phát hiện qua kiểm toán: Những phát hiện thu nhận được từ thủ

tục phân tích cần được đánh giá để thu được bằng chứng kiểm toán thích hợp Do vậy, mọi chênh lệch được phát hiện trong kiểm toán cần được tìm hiểu về tính chất, nguyên nhân cả về cơ sở dẫn liệu, cả về mục tiêu kiểm toán và tình hình kinh doanh của KH.

Bước thứ ba, Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết

Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết là việc KTV tiến hành kết hợp các biện pháp kỹ thuật như so sánh, tính toán, xác nhận, quan sát, soát xét lại hệ thống chứng từ sổ sách để kiểm toán số dư trên khoản mục doanh thu, và các vấn đề liên quan khác đến khoản mục doanh thu này Sau khi có được những hiểu biết sơ bộ về hệ thống kiểm soát nội bộ cũng như những phân tích ban đầu về doanh thu, KTV sẽ tiến hành kiểm tra chi tiết Công việc kiểm tra chi tiết khoản mục doanh thu gồm việc lập kế hoạch kiểm tra chi tiết, tiến hành chọn mẫu một số khoản mục doanh thu theo phương pháp chọn mẫu xác xuất hoặc phi xác xuất, thực hiện các biện pháp kỹ thuật kiểm tra chi tiết, đánh giá kết quả kiểm tra chi tiết và xử lý chênh lệch kiểm toán Việc kiểm tra chi tiết khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ có thể được thể hiện tổng hợp thông qua bảng sau:

Bảng 4: Kiểm tra chi tiết khoản mục doanh thuMục tiêu kiểm toánTrắc nghiệm độ vững chãi

Hiệu lực Tìm hiểu chính sách ghi nhận doanh thu tại đơn vị có phù hợp với chế độ kế toán không, có nhất quán với niên độ kế toán trước hay không?

Đối chiếu các khoản doanh thu bán hàng được ghi chép trên nhật ký bán hàng với các chứng từ gốc có liên quan như: đơn đặt hàng, hợp đồng kinh tế, lệnh bán hàng, phiếu xuất kho, vận đơn, hoá đơn Đối với doanh thu cung cấp dịch vụ thì chứng từ gốc rất đa dạng vì nó phụ thuộc vào đặc điểm kinh doanh của từng đơn vị Vì thế KTV nên căn cứ vào hiểu biết của mình về HTKSNB để lựa chọn các thủ tục kiểm toán cho phù hợp.

Lấy mẫu các nghiệp vụ bán hàng có quy mô lớn và xem xét, đối chiếu với nghiệp vụ thu tiền như phiếu thu, giấy báo có

tiền gửi ngân hàng và các chứng từ có liên quan Đối với khoản đã được thanh toán thì đó chính là bằng chứng cho biết nghiệp vụ bán hàng đã thực sự xẩy ra

Trọn vẹn KTV sẽ đối chiếu từ những chứng từ gốc để kiểm tra việc ghi chép các nghiệp vụ trên nhật ký bán hàng Việc lựa chọn chứng từ gốc nào cần dựa trên đặc điểm HTKSNB của đơn vị trong nghiệp vụ bán hàng VD: vận đơn hay được lựa chọn vì nó được lập ra cho mọi nghiệp vụ bán hàng.

Chính xác số học So sánh với vận đơn, đơn đặt hàng, lệnh bán hàng để xác định về chủng loại và số lượng hàng hoá tiêu thụ.

Đối chiếu với bảng giá, hợp đồng để xác định đơn giá của hàng hoá tiêu thụ Xem xét lại các khoản chiết khấu, giảm giá có phù hợp với chính sách bán hàng của đơn vị không?

Kiểm tra việc tính toán trên hoá đơn.

Trong một số lĩnh vực kinh doanh, doanh thu được ghi nhận theo quy định riêng Do đó, KTV cần xem việc ghi nhận có phù hợp với quy định hay không?VD như trong việc ghi nhận doanh thu bán hàng trả chậm, doanh thu BH&CCDV chỉ gồm giá trị hiện tại của các khoản tiền sẽ thu, còn phần chênh lệch sẽ ghi là doanh thu hoạt động tài chính Còn đối với doanh thu cung cấp dịch vụ có liên quan đến nhiều niên độ, doanh thu được ghi nhận theo tỷ lệ hoàn thành.

Phân loại và trình bày

KTV sẽ xem xét về sự phân biệt giữa doanh thu bán chịu và doanh thu thu tiền ngay, doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ với các khoản doanh thu hoạt động tài chính.

Các loại doanh thu là đối tượng của cac loại thuế khác nhau(thuế VAT, thuế tiêu thụ đặc biệt ) có thuế suất khác nhau, hay khác nhau về cơ sở xác định doanh thu chịu thuế nên cần phân biệt chúng với nhau.

Tính đúng kỳ KTV sẽ lựa chọn một số nghiệp vụ xẩy ra trước và sau thời điểm khoá sổ để kiểm tra chứng từ gốc, so sánh giữa ngày ghi trên hoá đơn với vận đơn, nhật ký bán hàng, các sổ chi tiết Tính giá Đối chiếu từ các Hoá đơn với Bảng giá và quy định giá bán

của đơn vị.

Kiểm tra các nghiệp vụ giảm trừ doanh thu: Các nghiệp vụ này có ảnh hưởng

đến sự chính xác của doanh thu thuần và các chỉ tiêu khác phản ánh trên BCTC.

KTV cần kiểm tra sự hợp lý của các khoản giảm trừ doanh thu thông qua việc xem xét chính sách giảm giá và chiết khấu thương mại, cũng như các khoản hàng bán bị trả lại KTV thường áp dụng thủ tục phân tích như so sánh khoản giảm trừ doanh thu kỳ này với kỳ trước, tỷ lệ giảm trừ doanh thu trên doanh thu Thủ tục kiểm tra chi tiết được tiến hành như đối chiếu chính sách giảm giá, chiết khấu, hàng trả lại với các khoản doanh thu có khoản giảm trừ; kiểm tra các chứng từ liên quan đến lô hàng được hưởng chiết khấu, giảm giá hàng bán hay bị trả lại

Kiểm tra các nghiệp vụ có gốc ngoại tệ: Các nghiệp vụ có gốc ngoại tệ hay xẩy

ra việc chênh lệch tỷ giá cuối kỳ KTV chọn một số nghiệp vụ và tính toán lại những bút toán doanh thu đó dựa vào những tàiliệu về hàng bán và điều khoản bán hàng, thu tiền Đối chiếu tỷ giá doanh nghiệp áp dụng với tỷ giá bình quân liên ngân hàng của Ngân hàng Nhà nước Việt nam

1.2.3.3.Hoàn thành kiểm toán và công bố Báo cáo kiểm toán

Bước cuối cùng của quá trình kiểm toán là công việc lập Báo cáo kiểm toán về BCTC, nhưng trước khi đưa ra Báo cáo kiểm toán, KTV thường phải xem xét đến một số vấn đề sau:

1.2.3.3.1.Các sự kiện xẩy ra sau ngày khóa sổ kế toán có thể ánh hưởng đếnBáo cáo kiểm toán

Để đảm bảo giảm thiểu rủi ro cho những người quan tâm cũng như công ty kiểm toán, các KTV cũng đặc biệt quan tâm chú trọng đến những sự kiện xẩy ra sau ngày khoá sổ nhưng dự kiến có ảnh hưởng trực tiếp đến tình hình tài chính của KH trong niên độ kế toán hiện tại Các công việc mà KTV thực hiện thường là:

 Xem xét các khoản công nợ ngoài dự kiến

Có những sự kiện đã phát sinh trong năm và có thể dẫn đến một khoản công nợ hay thiệt hại mà cho đến thời điểm khoá sổ vẫn chưa thể xác định la có chắc chắn xẩy ra không và nếu xẩy ra thì số tiền cụ thể là bao nhiêu? Những khoản có thể bồi thường đó là công nợ ngoài dự kiến KTV có thể thực hiện một số thủ tục như: trao đổi với người quản lý và yêu cầu cung cấp thư giải trình cam kết đã công bố đủ các khoản công nợ ngoài dự kiến, xem xét các biên bản họp Hội đồng quản trị để biết được những hợp đồng, các vụ kiện quan trọng

 Xem xét những sự kiện xẩy ra sau ngày khóa sổ kế toán

Đối với các sự kiện có ảnh hưởng trực tiếp đến Báo cáo tài chính và đòi hỏi

phải điều chỉnh BCTC thì KTV phải điều chỉnh trên BCKT Ngược lại với những sự kiện ảnh hưởng nhưng không trọng yếu thì KTV có thể đưa vào thư quản lý.

 Xem xét khả năng hoạt động liên tục

Hoạt động liên tục là một giả định cơ bản khi lập BCTC Nhiều phương pháp xử lý kế toán và trình bày BCTC được dựa trên giả định này Giả định này có thể bị vi phạm nếu doanh nghiệp chấm dứt hoạt động hay doanh nghiệp bị tai hoạ, bị tranh chấp kiện tụng

 Đánh giá kết quả

KTV sẽ tiến hành đánh giá tổng quát về kết quả thu được trước khi lập Báo cáo kiểm toán.

1.2.3.3.2.Lập Báo cáo kiểm toán và thư quản lý

Báo cáo kiểm toán là báo cáo do KTV lập và công bố để nêu ý kiến của mình về BCTC đã được kiểm toán(chuẩn mực số 700) KTV có thể lựa chọn một trong bốn dạng ý kiến sau để thể hiện trên BCKT:

Ý kiến chấp nhận toàn phần Ý kiến chấp nhận từng phần

Ý kiến từ chối(hay ý kiến không thể đưa ra ý kiến) Ý kiến không chấp nhận(hay ý kiến trái ngược)

Trong một số trường hợp cần bổ sung thêm thông tin về kết qủa của cuộc kiểm toán được trình bày trên BCKT KTV có thể lập phần phụ lục đính kèm BCKT.

Trong trường hợp KH có nhu cầu, KTV và công ty kiểm toán sẽ tiến hành lập thư quản lý nhằm trợ giúp cho KH chỉnh đốn công tác quản lý tài chính, kế toán và hoàn thiện hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ

PHẦN II THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN DOANH THU BH&CCDVTRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH ĐƯỢC THỰC

HIỆN TẠI CÔNG TY ATICVIETNAM

2.1 Tổng quan về công ty Aticvietnam

2.1.1.Khái quát chung về công ty

2.1.1.1 Quá trình hình thành và phát triển

Công ty TNHH kiểm toán và tư vấn Việt Nam( có tên giao dịch là Việt Nam Auditing Consultancy Co., LTD, tên viết tắt là ATICVIETNAM) được thành lập ngày 15/02/2002 theo Giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh số 0102006128 do Sở Kế hoạch Đầu tư thành phố Hà Nội cấp với số vốn điều lệ là 1 tỷ đồng Công ty ATICVIỆTNAM là công ty TNHH hai thành viên trở lên Các quyền và nghĩa vụ của thành viên đã được quy định rất rõ trong sổ Điều lệ công ty.

Công ty ATICVIETNAM được thành lập bởi những kiểm toán viên tài năng, nhanh nhẹn đã có thâm niên làm việc nhiều năm trong lĩnh vực kiểm toán, tư vấn, tài chính, kế toán thuế tại các công ty kiểm toán và tư vấn hàng đầu Việt Nam Thêm vào đó là với tâm huyết được mang những kiến thức, kinh nghiệm của mình để chia sẻ với khách hàng, cùng với khách hàng vượt qua những thách thức cũng như thành công trong quá trình kinh doanh và hội nhập kinh tế quốc tế của các kiểm toán viên nên việc ra đời của công ty ATICVIETNAM là một tất yếu.

Sự ra đời của công ty là một trong những nhân tố góp phần vào những thành tựu phát triển của nghề kiểm toán, kế toán và tư vấn tài chính… của Việt Nam Với phương châm hoạt động của mình, công ty luôn cam kết và đảm bảo cung cấp với khách hàng các dịch vụ chất lượng hoàn hảo và hiệu quả kinh tế cao Công ty ATICVIETNAM luôn chú trọng hoạt động theo nguyên tắc khách quan, độc lập, chịu trách nhiệm vật chất và giữ bí mật cho khách hàng Công ty luôn chú trọng hàng đầu đến chất lượng dịch vụ, hiệu quả tài chính, danh tiếng công ty, lợi nhuận đạt được Công ty chuyên cung cấp các dịch vụ về kế toán, dịch vụ kiểm toán, dịch vụ tư vấn quản lý, tư vấn thuế, tư vấn tài chính, tư vấn đầu tư và tư vấn nguồn nhân lực… tại Việt Nam Đặc biệt, Công ty là một trong những Cơ quan đầu tiên thông qua công tác kiểm toán đã giúp khách hàng thiết lập một quy trình kiểm soát nội bộ hợp lý và hiệu quả.

Hiện nay, công ty có trụ sở chính đặt tại: Số 129 – Trung Liệt – Đống Đa – Hà Nội – Việt Nam do ông Bùi Thế Bình làm Chủ tịch Hội đồng thành viên kiêm Tổng Giám đốc.

Công ty có Chi nhánh đặt tại tỉnh Vĩnh Phúc do ông Vũ Ngọc Tùng làm Giám đốc.

Trải qua 5 năm hình thành, công ty đã tiến hành thay đổi kinh doanh 3 lần với mục đích tăng cường vốn điều lệ, thay đổi cơ cấu vốn, bổ sung thêm ngành nghề kinh doanh mới của doanh nghiệp Hiện nay, với sự nỗ lực không ngừng vươn lên, bộ mặt của công ty đã có sự thay đổi rõ rệt Cụ thể như: quy mô của công ty đã đạt tới 2,2 tỷ đồng trong đó vốn bằng tiền chiếm tỷ trọng 13,6%, khoản phải thu từ khách hàng chiếm 5% trong tổng số, tài sản và đầu tư dài hạn chiếm khoảng 60%, còn lại là tài sản lưu động khác Tất cả vốn của công ty đều được đầu tư từ nguồn vốn vay và vốn chủ sở hữu.

2.1.1.2.Chức năng và nhiệm vụ của công ty

Chức năng và nhiệm vụ của công ty đã được xác định rất rõ trong giấy phép đăng ký kinh doanh của công ty ATICVIETNAM Cụ thể, công ty ATICVIETNAM chuyên cung cấp các dịch vụ chuyên ngành lĩnh vực kiểm toán, kế toán, tài chính, định giá tài sản, tư vấn tài chính, thuế, đầu tư, nguồn nhân lực, báo cáo quyết toán vốn đầu tư

Dịch vụ kế toán

Tiến hành cung cấp các dịch vụ kế toán như: dịch vụ giữ sổ kế toán; dịch vụ hướng dẫn nghiệp vụ kế toán; dịch vụ lập Báo cáo quyết toán; tư vấn hoàn thiện hệ thống kế toán; chuyển đổi hình thức báo cáo kế toán sang chuẩn kế toán quốc tế hoặc phù hợp với công ty mẹ; tư vấn, cung cấp và hướng dẫn sử dụng phần mềm kế toán trên máy vi tính phù hợp với đặc điểm kinh doanh và đảm bảo tính hiệu quả.

Dịch vụ kiểm toán

Đây là loại hình dịch vụ chủ yếu, chiếm tỉ trọng lớn nhất trong tổng doanh thu của công ty Trung bình hàng năm, dịch vụ kiểm toán chiếm khoảng 60% doanh thu Dịch vụ kiểm toán luôn được thực hiện bởi các kiểm toán viên độc lập, giầu kinh nghiệm, nhiệt tình với năng lực và trình độ nghiệp vụ tương xứng, đáp ứng phù hợp trước yêu cầu của công việc đảm trách Các dịch vụ cung cấp như: kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp; kiểm toán báo cáo quyết toán XDCB; kiểm toán tuân thủ; kiểm toán hoạt động; kiểm toán báo cáo tài chính của các dự án; kiểm toán

tỷ lệ nội địa hóa; Các dịch vụ tư vấn khác phát triển trên cơ sở kết hợp kiểm toán như: tư vấn cải cách và hoàn thiện các chu trình quản lý kế toán, tư vấn và hạn chế các gian lận trong kinh doanh, tư vấn hỗ trợ thiết lập các hợp đồng kinh tế…

Dịch vụ tư vấn quản lý

Công ty cung cấp cho khách hàng các dịch vụ tư vấn quản lý kinh doanh giúp khách hàng thành công trong hoạt động sản xuất kinh doanh một cách rõ rệt và bền vững Các nội dung dịch vụ gồm: phân tích và hệ thống hóa các quy trình hoạt động sản xuất kinh doanh; tư vấn lựa chọn hệ thống thông tin quản lý; tư vấn lựa chọn các giải pháp nhằm áp dụng các phần mềm có hiệu quả…

Dịch vụ tư vấn thuế

Đây là loại hình dịch vụ chiếm tỷ trọng lớn thứ 2 trong tổng doanh thu Trung bình hàng năm, dịch vụ tư vấn thuế chiếm khoảng 20% doanh thu Công ty luôn chú trọng cập nhật những thông tin, các văn bản, quy định của nhà nước… về thuế nhằm làm dịch vụ tư vấn thuế của công ty ngày càng hoàn thiện hơn Dịch vụ của công ty là: tư vấn kê khai thuế VAT và các loại thuế khác theo quy định; lập báo cáo quyết toán thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế thu nhập cá nhân; hướng dẫn các nội dung của các luật thuế, tư vấn về các luật thuế quốc tế; hoạch định kế hoạch tiết kiệm thuế; hỗ trợ các doanh nghiệp giải đáp các thắc mắc trong lĩnh vực thuế…

Dịch vụ tư vấn tài chính

Các dịch vụ cung cấp gồm: tái cơ cấu tài chính doanh nghiệp; tư vấn tham gia vào thị trường vốn; tư vấn các nghiệp vụ sát nhập, bán, mua lại doanh nghiệp và cổ phần hóa…

Dịch vụ tư vấn đầu tư

Dịch vụ bao gồm triển khai việc đầu tư mới, mở rộng hoặc thu hẹp đầu tư Dịch vụ này gồm các nội dung sau: tư vấn nghiên cứu dự án đầu tư mới; tư vấn lập Luận chứng đầu tư; tư vấn lập dự toán cho các dự án đầu tư; tư vấn trình tự thủ tục tái đầu tư; phân tích đánh giá tình hình thị trường cho các dự án chuẩn bị đầu tư; hoạch định chiến lược xúc tiến đầu tư…

Dịch vụ tư vấn nguồn nhân lực

Các dịch vụ như: hoạch định chiến lược tuyển dụng, kế hoạch tiền lương và các ưu đãi về thu nhập; tư vấn các phương thức tuyển dụng; quản trị nhân sự và chiến lược con người; đào tạo nghiệp vụ và đào tạo nghề…