IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen 24 eload Klicken, Lesen, Weitermachen. So einfach geht das. Rubrik Wirtschaft&Finanzen Thema IFRS Umfang 85Seiten eBook 01003 In dieser eBook-Reihe be- stehend aus zwei eBooks wer- den schon die wesentlichen geplanten Änderungen bei dem Vergleich zwischen der Rech- nungslegung nach dem refor- mierten HGB (BilMoG) und IFRS berücksichtigt. Somit haben Sie die Chance sich neben den IFRS auch gleichzeitig mit dem Bil- MoG vertraut zu machen. Das vorliegende zweite eBook befasst sich mit den wesentli- chen Bilanzierungs- und Bewer- tungsfragen. IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen 24 eload eload24AG Sonnenhof 3 CH-8808 Pfäfkon SZ info@eload24.com www.eload24.com Copyright©2009eload24AG (C)2009RudolfHaufeVerlagGmbH&Co.KG Alle Rechte vorbehalten. Trotz sorgfältigen Lektorats können sich Fehler einschleichen. Autoren und Verlag sind deshalb dankbar für Anregungen und Hinweise. Jegliche Haftung für Folgen, die auf unvollständige oder fehlerhafte Anga- ben zurückzuführen sind, ist jedoch aus- geschlossen. Coverfoto: © Vladimir Popovic - Fotolia.com Inhalt IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen 3 Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen 4 Allgemeine Ansatz-/ Bewertungsvorschriften 4 Generelle Ansatzvorschriften 4 Generelle Bewertungsvorschriften 5 Immaterielle Vermögensgegenstände . . 14 Forschungs- und Entwicklungskosten 15 Firmenwert (Goodwill) 17 Folgebewertung bei immateriellen Vermögenswerten 21 Sachanlagevermögen 22 Bewertung von Sachanlagen 22 Finanzvermögen 31 HGB-Bewertung des Finanz- vermögens 31 Finanzanlagen nach IFRS 32 Bewertung nach IFRS 35 Vorratsbewertung mit dem Sonderfall der langfristigen Fertigung 40 Bewertung der Vorräte nach HGB 40 Regelung nach IFRS 42 Sonderfall: Langfristfertigung 48 Forderungen 53 Rückstellungen 55 Rückstellungen nach HGB 55 Rückstellungen nach IFRS 56 Bewertung der Rückstellungen 59 Pensionsrückstellungen 61 Ansatz und Ausweis nach HGB 62 Ansatz und Ausweis nach IFRS 62 Die Unterschiede auf einen Blick 64 Verbindlichkeiten 66 Worin unterscheiden sich IFRS von HGB? 67 Leasing 69 Behandlung nach HGB 69 Behandlung nach IFRS 70 Latente Steuern 75 So bilanzieren Sie latente Steuern 76 Die wichtigsten Punkte im Vergleich 81 24 eload lösungen auf einen klick. IFRS-DiewichtigstenBilanzierungs-undBewertungsfragen Seite 3 copyright © 2009 eload24 AG IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen Alle kapitalmarktorientierten europäischen Unternehmen sind inzwischen verpichtet, ihren Konzernabschluss nach den Internatio- nal Financial Reporting Standards (IFRS) zu erstellen. Mit dem Bilanzreformgesetz dürfen auch nicht kapitalmarktorientierte Unterneh- men an Stelle eines HGB-Abschlusses ihre Konzernabschlüsse nach IFRS aufstellen. Mit dem Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) wird das Bilanzrecht nach HGB erst- mals seit dem BiRiLiG umfassend reformiert. Ab 2009 treten teilweise einschneidende Änderungen bei der Bilanzierung, Bewertung und Konsolidierung in Kraft. Internationale Bilanzierungspraktiken werden im reformier- ten HGB integriert. In dieser eBook-Reihe bestehend aus zwei eBooks werden schon die wesentlichen geplanten Änderungen bei dem Vergleich zwischen der Rechnungsle- gung nach dem reformierten HGB (BilMoG) und IFRS berücksichtigt. Somit haben Sie die Chance sich neben den IFRS auch gleichzeitig mit dem BilMoG vertraut zu machen. Das vorliegende zweite eBook befasst sich mit den wesentlichen Bilanzierungs- und Bewertungsfragen. Das erste eBook dieser Reihe behandelt die Grundzüge der IFRS, die Hauptunterschiede zwischen HGB und IFRS sowie die wesentlichen Vorteile einer Umstel- lung. Zugegeben – die Materie ist komplex. Die eBook-Reihe soll Ihnen helfen, sich schnell in das Thema IFRS einzuarbeiten. Kompakt und leicht verständlich, unterstützt durch zahl- reiche praktische Beispiele und Übersichten, präsentiert Ihnen die vorliegende eBook-Rei- he, was Sie über die IFRS wissen müssen. 24 eload lösungen auf einen klick. IFRS-DiewichtigstenBilanzierungs-undBewertungsfragen Seite 4 copyright © 2009 eload24 AG Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen Was ändert sich nun konkret? Worin genau lie- gen die Unterschiede zwischen IFRS und HGB? In diesem eBook erfahren Sie die allgemei- nen Bewertungsvorschriften sowie die Bewer- tungsregeln für immaterielle Vermögensgegenstände und ■ Finanzvermögen, Vorräte, ■ Forderungen, ■ Rückstellungen und Pensionsrückstellun- ■ gen, Verbindlichkeiten, ■ Leasingobjekte und ■ latente Steuern. ■ Die Antworten auf diese Fragen werden veran- schaulicht durch zahlreiche Beispiele und eine umfassende Übersicht am Ende dieses eBooks. Allgemeine Ansatz-/ Bewertungsvorschriften Vermögenswerte und Schulden müssen in der Bilanz mit Geldwerten beziffert werden. Die entsprechenden Bewertungsvorschriften nach IFRS weichen zum Teil erheblich von den Vor- schriften des HGB ab. Unterschiede zwischen HGB und IFRS bestehen auch hinsichtlich der Posten, die in der Bilanz erfasst werden müssen. Bevor im weiteren Verlauf dieses eBooks die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfra- gen detailliert betrachtet werden, gibt Ihnen der folgende erste Abschnitt einen Überblick über generelle Ansatz- und Bewertungsvor- schriften, wie sie nach HGB und IFRS gelten. Generelle Ansatzvorschriften In der Bilanz sind nach IFRS Vermögenswerte, Schulden und Eigenkapital zu erfassen. 24 eload lösungen auf einen klick. IFRS-DiewichtigstenBilanzierungs-undBewertungsfragen Seite 5 copyright © 2009 eload24 AG ınfo Bilanzierungshilfen bzw. den Son- derposten mit Rücklageanteil, wie bei HGB gibt es bei den IFRS nicht und auch nach BilMoG nicht mehr. Die GuV-Rechnung enthält die Aufwendungen und Erträge. Ein Vermögenswert (asset) muss nach IFRS drei Bedingungen erfüllen: Er muss in der Verfügungsmacht des ■ Unternehmens stehende Ressource sein, die ein Resultat vergangener Ereignisse ■ ist und von der ein Zuuss zukünftigen wirt- ■ schaftlichen Nutzens erwartet wird. Eine Schuld (liability) muss ebenfalls drei Eigenschaften haben. Bei ihr muss: eine gegenwärtige Verpichtung gegen- ■ über Dritten vorliegen, die ein Ergebnis vergangener Ereignisse ist, ■ von deren Erfüllung erwartet wird, dass ■ Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen abießen. Nach IFRS sind nur Verbindlichkeitsrückstel- lungen möglich, aber keine Aufwandsrück- stellungen wie beim alten HGB, da um Rück- stellungen zu bilden, eine Außenverpichtung bestehen muss. Gemäß BilMoG sind Auf- wandsrückstellungen im neuen HGB i. d. R. nicht mehr erlaubt. Generelle Bewertungsvorschriften Als Bewertungsmaßstäbe kommen die An- schaffungs- oder Herstellungskosten (AK/ HK), der aktuelle Wiederbeschaffungswert, der realisierbare Wert und der Barwert in Be- tracht. Zudem unterscheiden die IFRS zwi- schen Erst- und Folgebewertung. 24 eload lösungen auf einen klick. IFRS-DiewichtigstenBilanzierungs-undBewertungsfragen Seite 6 copyright © 2009 eload24 AG Erstbewertung Hier werden die Vermögenswerte mit den AK/ HK angesetzt. Zu den Anschaffungskosten ge- hört der Kaufpreis zzgl. Anschaffungsnebenkos- ten abzüglich Anschaffungspreisminderungen. Worin sich HGB und IFRS in der Behandlung der Herstellungskosten unterscheiden, sehen Sie in folgender Tabelle: Herstellungskostenbestandteile HGB (alt) BilMoG IFRS Materialeinzelkosten P P P Fertigungseinzelkosten P P P Sondereinzelkosten der Fertigung P P P Materialgemeinkosten W P P Fertigungsgemeinkosten W P P Werteverzehr des Anlagevermögens W P P Verwaltungskosten (herstellungsbezogen) W W P Verwaltungskosten (allgemein) W W V Aufwendungen für soziale Einrichtungen, freiwillige soziale Leistungen, betrieb- liche Altersversorgung W W P * Fremdkapitalzinsen zur Finanzierung der Herstellung eines Vermögensgegen- stands, die auf die Dauer der Herstellung entfallen W W P Steuern (keine Ertragssteuern) V V P * Vertriebskosten V V V Forschungskosten V V V * = produktionsbezogen, P = Picht, W = Wahlrecht, V = Verbot 24 eload lösungen auf einen klick. IFRS-DiewichtigstenBilanzierungs-undBewertungsfragen Seite 7 copyright © 2009 eload24 AG Bei der „alten“ HGB-Bewertung bildeten die Einzelkosten die Wertuntergrenze der Her- stellungskosten. ınfo Die IFRS verlangen grundsätzlich, dass die Herstellungskosten zu Vollkosten bewertet werden. Beispiel: Herstellungskosten bei einem Automobilzulieferer Ein Automobilzulieferer bilanzierte bislang nach HGB (alt) seine unfertigen Erzeugnis- se und Fertigerzeugnisse zu Teilkosten. Da der Zulieferer international tätig ist, wird im nächsten Jahr nach IFRS bilanziert. Es wur- den im Geschäftsjahr 400.000 Spurstangen produziert und davon 390.000 Stück ver- kauft. Die Materialeinzelkosten betragen 4,00 € pro Stück. Zusätzlich sind 15 % Materialge- meinkosten zu verrechnen. Die Fertigungseinzelkosten betragen 3,50 € pro Stück. Zusätzlich sind 150 % Fertigungs- gemeinkosten inkl. Abschreibungen zu verrech- nen. Sondereinzelkosten der Fertigung sind 0,50 € pro Stück angefallen. Die herstellungs- bezogenen Verwaltungsgemeinkosten (VGK) betragen 4 % und die nicht herstellungsbezo- genen Verwaltungsgemeinkosten (VGK) betra- gen 6 %. Vertriebskosten (Einzelkosten): 1 € pro Stück. Wie sind die Bestände nach HGB (zu Teilkosten) und nach IFRS zu bewerten? 24 eload lösungen auf einen klick. IFRS-DiewichtigstenBilanzierungs-undBewertungsfragen Seite 8 copyright © 2009 eload24 AG HGB (alt) IFRS Materialeinzelkosten 4,00 € 4,00 € Materialgemeinkosten Wahlrecht 0,60 € Fertigungseinzelkosten 3,50 € 3,50 € Fertigungsgemeinkosten Wahlrecht 5,25 € Sondereinzelkosten der Fertigung 0,50 € 0,50 € Herstellungskosten 8,00 € 13,85 € VGK herstellungsbezo- gen 4 % Wahlrecht 0,55 € VGK nicht herstellungs- bezogen 6 % Wahlrecht Verbot Wert pro Stück 8,00 € 14,40 € Lagerwert (Wert/St. x 10.000 St.) 80.000,00 € 144.000,00 € Dadurch, dass die Bilanzierung von HGB (Teilkosten) auf IFRS (Vollkosten) um- gestellt wurde, ergibt sich eine Höherbe- wertung um 64.000 €, d. h. eine Steige- rung um ca. 80 %. Folgebewertung nach IFRS Für die Folgebewertung der immateriellen Vermögensgegenstände und der Sachanlagen besteht im Gegensatz zum HGB nach IFRS ein Wahlrecht. Folgebewertungskonzeptionen nach IFRS Kategorie Möglichkeiten der Folgebewertung Immaterielles Anlagevermögen planmäßige und außerplanmäßige Abschreibungen regelmäßige Neu bewertung, ggf. planmäßige und außerplanmäßige Abschreibungen Sachanlagevermögen Finanzinstrumente weitgehende Bewertung zum fair value Entsprechend können Sie die Vermögenswer- te mit den fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten (Anschaffungskostenmo- dell) oder mit einem Neubewertungsbetrag (Neubewertungsmodell) bewerten. Anschaffungskostenmodell: Zunächst ■ werden die Anschaffungs- und Herstel- lungskosten um die planmäßigen Ab- 24 eload lösungen auf einen klick. IFRS-DiewichtigstenBilanzierungs-undBewertungsfragen Seite 9 copyright © 2009 eload24 AG schreibungen verringert. Anschließend vergleichen Sie die fortgeführten An- schaffungs- oder Herstellungskosten mit dem für den Vermögenswert erzielbaren Betrag (recoverable amount). Hierbei kann es zu einer außerplanmäßigen Abschreibung auf den niedrigeren erzielbaren Betrag kommen. Der erzielbare Betrag ent- spricht dabei dem höheren Wert aus Netto- veräußerungspreis und Nutzungswert. Besteht diese Wertminderung in einer späteren Perio- de nicht mehr, ist eine Zuschreibung bis maxi- mal zu den fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten (AK/HK) vorzunehmen. Das folgende Schema zeigt Ihnen das Verfah- ren des Niederstwerttests (impairment test) nach dem Anschaffungskostenmodell. Ist der erzielbare Betrag (recoverable amount) für einen asset unter dessen Rest- buchwert gesunken, muss immer eine außer- planmäßige Abschreibung erfolgen. Die plan- mäßige Abschreibung wird entsprechend angepasst. Eine spätere Zuschreibung erfolgt bis max. zu den fortgeführten AK/HK. 24 eload lösungen auf einen klick. IFRS-DiewichtigstenBilanzierungs-undBewertungsfragen Seite 10 copyright © 2009 eload24 AG ınfo Der erzielbare Betrag ist der höhe- re Wert aus dem Nettoveräuße- rungspreis (fair value less costs to sell) und dem Nutzungswert (value in use). Der Nettoveräußerungspreis wird vom Ab- satzmarkt bestimmt. Hierbei sind vom unter marktüblichen Bedingungen erzielbaren Ver- äußerungspreis die notwendigen Veräuße- rungskosten abzuziehen. Der Nutzungswert wird unternehmensintern und grundsätzlich für jeden Vermögenswert bestimmt. Neubewertungsmodell: Bei der alternativ ■ zulässigen Neubewertungsmethode wer- den die Vermögenswerte entweder jähr- lich oder alle drei bis fünf Jahre neu be- wertet. Dabei wird der Buchwert mit dem beizulegenden Zeitwert (fair value) des Vermögenswertes verglichen. Ist der beizulegende Zeitwert höher als der Buchwert, können Sie diesen anset- zen, auch wenn er über den historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten liegt. Diese Werterhöhung (Differenz zwischen beizulegendem Zeitwert und Buchwert) wird dann erfolgsneutral zu- geschrieben und in die Neubewertungs- rücklage (revaluation surplus), die Teil des Eigenkapitals ist, eingestellt. Kommt es später zu einer Wertminde- rung, lösen Sie zunächst die Neubewer- tungsrücklage erfolgsneutral auf. Sollte die für den einzelnen Vermögenswert gebildete Rücklage nicht ausreichen, be- handeln Sie die überschreitende Minde- rung als erfolgswirksame außerplanmäßi- ge Abschreibung. [...]... AG IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen Seite 35 eload 24 lösungen auf einen klick Die Folgebewertung der available-for-sale financial assets erfolgt ebenfalls zum fair value Werden die available-for-sale financial assets neu bewertet, kann ihr Wert nach IFRS auch über den Anschaffungskosten liegen Dies ist nach HGB nicht zulässig, da hier die historischen Anschaffungskosten die. .. eload24 AG diese aber nicht anwenden müssen In der Regel wird dies dazu führen, dass sich die IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen Seite 30 eload 24 lösungen auf einen klick Nutzungsdauer verlängert und sich somit der Vermögensausweis erhöht Finanzvermögen Zum Finanzvermögen zählen beim Anlagever- Insofern räumt Ihnen das Neubewertungs- mögen die Finanzanlagen und beim Umlauf- modell... (2) = 330 T€ Die Fair Value-Bilanz des akquirierten Unternehmens sieht wie folgt aus: Aktiva denen der Goodwill nachvollziehbar und 1.680 T€ IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen Seite 19 eload 24 lösungen auf einen klick Zur Erinnerung: Der erzielbare Betrag (re- Die nächste Tabelle gibt Ihnen einen kriti- coverable amount) ist der höhere Wert aus schen Überblick über die Goodwillabschrei-... Gütern und Dienstleistungen –– Grundstücke und Gebäude Bewertung von Sachanlagen copyright © 2009 eload24 AG Vermögensgegenstände und assets werden einzeln bewertet Das Handelsrecht erlaubt die länger als eine Periode genutzt wer- zusätzlich einen Festwertansatz (die Verm - den (IAS 16.6) ■■ für Verwaltungszwecke gehalten werden und ■■ gensgegenstände müssen nur alle 3 Jahre IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs-. .. qualifying asset als die ursprünglichen Anschaffungs- oder = aktivierungspflichtige Anschaffungskosten Herstellungskosten angesetzt werden copyright © 2009 eload24 AG IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen Seite 23 eload 24 lösungen auf einen klick Wie unterscheiden sich die Herstellungskosten? Die folgende Übersicht zeigt Ihnen die Bewertungsunterschiede zwischen HGB und IFRS bei den... wird in die Neubewertungsrücklage eingestellt Die nachfolgende Darstellung zeigt, wie sich die Bilanz aufgrund der Neubewertung verändert hat copyright © 2009 eload24 AG IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen Die Neubewertung des Gebäudes (Zuschreibung um 184.000 €) erfolgte erfolgsneutral gegen die Neubewertungsrücklage (revaluation surplus) Im nächsten Geschäftsjahr erfolgen die Abschreibungen... Available-for-sale financial assets (Wert- Die einzelnen Positionen des Finanzanlagevermögens sind nach IFRS im Zugangs- papiere, die veräußert werden können) ■■ Loans and receivables originated by the zeitpunkt mit ihren Anschaffungskosten zu aktivieren Allerdings stellen die Anschaf- copyright © 2009 eload24 AG enterprise (vom Unternehmen gewährte Kredite und Zahlungsziele) IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs-. .. Auslegungsspielraum bei Entwicklungskosten nen, und die Fähigkeit, die Kosten zuverlässig zu neues dynamisches Lenksystem Die F&E- bestimmen ■■ Ein Automobilzulieferer entwickelt ein Aufwendungen der Jahre 2006, 2007 und Da diese Kriterien zum Teil schwer einschätzbar sind, besteht hinsichtlich der Aktivierung copyright © 2009 eload24 AG IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen 2008 belaufen sich... Goodwill Die ABC AG kauft die XY GmbH für 10 Mio € Der Zeitwert des Vermögens der XY GmbH beträgt 12 Mio € und die Schulden belaufen sich auf 5 Mio € Somit ergibt sich ein Goodwill von 3 Mio € copyright © 2009 eload24 AG IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen Der Goodwill wird gemäß IFRS 3 nicht planmäßig abgeschrieben, sondern mindestens einmal jährlich auf Werthaltigkeit getestet Die. .. geringwertigen Vermögenswerten nicht ex- IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen satzes (materiality) vorgenommen werden Seite 26 eload 24 lösungen auf einen klick Folgende Abschreibungsverfahren können Sie anwenden: HGB Die Gründe, die für eine außerplanmäßige Planmäßige Abschreibungen IFRS Lineare AfA Geometrisch-degressive AfA Arithmetisch-degressive AfA Leistungsabschreibung . © Vladimir Popovic - Fotolia.com Inhalt IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen 3 Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen 4 Allgemeine Ansatz-/ Bewertungsvorschriften. lösungen auf einen klick. IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen Seite 3 copyright © 2009 eload24 AG IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen Alle kapitalmarktorientierten. Beispiele und Übersichten, präsentiert Ihnen die vorliegende eBook-Rei- he, was Sie über die IFRS wissen müssen. 24 eload lösungen auf einen klick. IFRS - Die wichtigsten Bilanzierungs- und Bewertungsfragen