Tuyển tập Báo cáo Hội nghị Sinh viên Nghiên cứu Khoa học lần thứ 8 Đại học Đà Nẵng năm 2012 1 VẬN DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN THUẾ ATAX APPLYING ANALYTICAL PROCEDURES ON AUDITING FINANCIAL STATEMENTS AT AUDITING AND TAX CONSULTING COMPANY L.T.D - A.TAX SVTH: Mai Thùy Linh Lớp 34K06.3 - Trường Đại học Kinh tế, Đại học Đà Nẵng GVHD: ThS. Trần Hồng Vân Khoa Kế toán - Trường Đại học Kinh tế, Đại học Đà Nẵng TÓM TẮT Cùng với sự phát triển của nền kinh tế trong nước và quốc tế, và sự ra đời ngày càng nhiều của các công ty kiểm toán độc lập đã tạo ra môi trường cạnh tranh khốc liệt trong lĩnh vực kiểm toán. Điều đó đã yêu cầu các công ty kiểm toán phải không ngừng nâng cao chất lượng dịch vụ của mình nhằm thỏa mãn nhu cầu đa dạng của khách hàng mà còn phải tìm mọi biện pháp để hạn chế rủi ro kiểm toán ở mức thấp nhất. Ngoài ra, mâu thuẫn giữa chi phí và chất lượng dịch vụ cung ứng cũng đặt ra cho họ nhiều trăn trở. Với ưu thế thời gian thực hiện ít, chi phí thấp nhưng vẫn đảm bảo tính đồng bộ, hợp lý chung cho toàn báo cáo tài chính thì việc nâng cao hiệu quả áp dụng thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán được xem là một trong những phương thức hữu hiệu để giải quyết mâu thuẫn đó. ABSTRACT The development of global and domestic economic and the increase of the number of auditing companies have been making the competition environment in this area. This leads them to not only effort to improve their service quality to satisfy a variety of demand of customers but also reduce the risk of material misstatement at the assertion level to an acceptably low level. In addition, how to minimize the cost as well as improving the effectiveness of an audit is a big question to auditors. With the advantages of not taking as much time as tests of details, lowing cost and reducing the amount of difference from expectation that can be accepted without further investigation, increasing applying analytical procedures during an audit is believed one of the efficient methods to solve the conflict between expenses and the efficiency of an audit. Key words: auditing, analytical procedures, lowing cost, risk of material misstatement, effectiveness, efficiency. 1. Tổng quan 1.1. Mục đích nghiên cứu Khảo sát và phân tích thực tiễn áp dụng các thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính do công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn thuế ATAX thực hiện. Rút ra những nhận xét về ưu điểm và hạn chế của thực tiễn. Đề xuất một số thủ tục phân tích bổ sung để kiểm toán viên áp dụng nhằm khắc phục được những hạn chế của thực tiễn áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính do công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn thuế ATAX thực hiện. Tuyển tập Báo cáo Hội nghị Sinh viên Nghiên cứu Khoa học lần thứ 8 Đại học Đà Nẵng năm 2012 2 1.2. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu Đối tượng nghiên cứu: Những vấn đề thuộc về cơ sở lý luận và thực tiễn liên quan đến áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính do công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn thuế ATAX thực hiện. Các giải pháp hoàn thiện việc vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn thuế ATAX. Phạm vi nghiên cứu: Do một số giới hạn nhất định nên đề tài chỉ đi sâu nghiên cứu và đề cập các thủ tục phân tích Công ty ATAX thực hiện trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính của một công ty khách hàng cụ thể. 1.3. Phương pháp nghiên cứu Phương pháp nghiên cứu của đề tài dựa trên thực tiễn công tác kiểm toán kết hợp hồ sơ làm việc của khách hàng A do ATAX thực hiện kiểm toán. 2. Khái quát chung về vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tái chính 2.1. Khái niệm về thủ tục phân tích “Thủ tục phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng, biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có số chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến”. Thủ tục phân tích chính là quá trình so sánh, đối chiếu và đánh giá mối quan hệ giữa các thông tin tài chính với nhau hoặc mối quan hệ giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính dựa trên sự hợp lý giữa chúng. Việc so sánh, đối chiếu và đánh giá này nhằm phát hiện các mối quan hệ và các biến động bất thường, từ đó tìm hiểu và giải thích nguyên nhân của các biến động này. Như vậy, thủ tục phân tích chỉ sử dụng để đánh giá sự hợp lý chứ không sử dụng để đánh giá sự chính xác của các chỉ tiêu. Thủ tục phân tích không những không dừng lại ở việc tìm hiểu tình hình của khách hàng mà còn dùng để phát hiện ra những số liệu có khả năng bị sai lệch. 2.2. Phân loại thủ tục phân tích 2.2.1. Phân tích xu hướng Phân tích xu hướng là phân tích những thay đổi theo thời gian của số dư tài khoản hay khoản mục nhằm phát hiện những biến động bất thường để qua đó kiểm toán viên tiến hành tập trung kiểm tra chi tiết. Việc xem xét các biến động bất thường thường được xem xét trong mối quan hệ với các thông tin khác: tính chu kì, tính thời vụ … Các kỹ thuật thường được áp dụng trong phân tích xu hướng là: Tính toán chênh lệch so với năm trước. Trình bày bằng biểu đồ, đồ thị nhằm thấy được những biến động không hợp lý. 2.2.2. Phân tích tỷ suất Phân tích tỷ suất là phương pháp dùng để nghiên cứu, đánh giá mối quan hệ hợp lý giữa các số dư tài khoản hay khoản mục trên Báo cáo tài chính. Việc tính toán các tỷ số dựa trên thông tin tài chính và phi tài chính của kỳ hiện tại, đối chiếu với các tỷ số này của các kỳ trước, trong nội bộ đơn vị hay của các đơn vị cùng ngành và bình quân ngành là nhằm nhận diện những điều bất thường, những biến động lớn cần tập trung Tuyển tập Báo cáo Hội nghị Sinh viên Nghiên cứu Khoa học lần thứ 8 Đại học Đà Nẵng năm 2012 3 nghiên cứu, chẳng hạn như các tỷ số phản ánh cơ cấu tài sản, cơ cấu tài chính, hiệu quả hoạt động hay khả năng sinh lời… 2.2.3. Phân tích dự báo Phân tích dự báo là quá trình phân tích trong đó kiểm toán viên dựa trên dữ liệu có sẵn để đưa ra một ước tính về số dư một tài khoản hay số phát sinh của môt loại hình nghiệp vụ sau đó đối chiếu giá trị ước tính với số liệu của khách hàng cung cấp, dựa trên mối quan hệ được chấp nhận giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính để tìm ra những chênh lệch bất thường và tìm hiểu nguyên nhân của sự chênh lệch đó. 2.3. Quy trình thực hiện thủ tục phân tích Lựa chọn phương pháp phân tích phù hợp. Xây dựng mô hình dự đoán. Thu thập, lựa chọn và đánh giá độ tin cậy của dữ liệu. Ước tính giá trị và so sánh với giá trị ghi sổ. Xử lý chênh lệch phát hiện. Phân tích nguyên nhân chênh lệch. Rút ra kết luận về bằng chứng kiểm toán thu thập được. 3. Tình hình thực tế về vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn thuế ATAX 3.1. Vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Trong giai đoạn này, để áp dụng thủ tục phân tích, trước tiên KTV sẽ thu thập các thông tin về khách hàng bao gồm thông tin tài chính và phi tài chính, sau đó phân tích xem xét mối quan hệ giữa các thông tin với nhau nhằm chuẩn đoán những khu vực trên BCTC có thể có rủi ro. Tùy theo trường hợp cụ thể mà kiểm toán viên sử dụng các thủ tục khác nhau để phân tích các khoản mục khác nhau trên báo cáo tài chính của khách hàng. Phương pháp phân tích sử dụng chủ yếu trong giai đoạn này là phân tích xu hướng. Đồng thời việc phân tích sơ bộ BCTC này cũng giúp kiểm toán viên xác định các vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của công ty khách hàng. Khi xem xét đến giả thuyết hoạt động liên tục của đơn vị, kiểm toán viên dựa trên báo cáo tài chính nhiều năm để đánh giá tình hình kinh doanh, sử dụng vốn của khách hàng. Nếu hoạt động kinh doanh của khách hàng liên tục bị lỗ trong nhiều năm liền thì kiểm toán viên phải lưu ý vấn đề này bởi bất cứ dấu hiệu nào thể hiện giả thuyết này bị vi phạm thì cũng đều ẩn chứa những rủi ro tiềm tàng. Kiểm toán viên thiết lập một bảng phân tích, tính toán các chênh lệch cả về số tuyệt đối và tương đối để đánh giá rủi ro các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính. Trên bảng này, các chỉ tiêu báo cáo tài chính đựơc so sánh với năm trước để phát hiện ra những biến động bất thường, xác định mức rủi ro và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản. Thí dụ như sự gia tăng bất thường của giá trị hàng tồn kho là dấu hiệu lưu ý cho kiểm toán viên về khả năng có thể có sai lệch đối với các khoản mục hàng tồn kho và giá vốn hàng bán để thiết kế những thủ tục kiểm toán phù hợp. Đồng thời, trong giai đoạn này kiểm toán viên cũng vận dụng phương pháp phân tích tỷ suất để phân tích các tỷ số tài chính cơ bản như hệ số thanh toán, hệ số đo lường hiệu quả hoạt động, hệ số nợ, hệ số khả năng sinh lời. Tuyển tập Báo cáo Hội nghị Sinh viên Nghiên cứu Khoa học lần thứ 8 Đại học Đà Nẵng năm 2012 4 3.2. Vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kiểm toán Trong giai đoạn này, kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm soát là thấp hoặc trung bình thì thủ tục phân tích áp dụng cho từng khoản mục được kiểm toán viên áp dụng khá phổ biến. Phương pháp phân tích được áp dụng trong giai đoạn này thường là phân tích xu hướng và phân tích dự báo. Trong giai đoạn này KTV cũng chú ý đến những kết quả thu được trong phân tích sơ bộ Báo cáo tài chính ở giai đoạn lập kế hoạch để áp dụng các thủ tục phân tích. Việc tìm hiểu mối quan hệ giữa các thông tin rất quan trọng đối với KTV khi áp dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn này. Phải hiểu rõ mối quan hệ giữa các thông tin thì KTV mới có cái nhìn tổng thể, đưa ra các ước tính và các kết luận đúng khi phân tích. Thủ tục phân tích trong giai đoạn này nhằm giúp KTV đánh giá tính hợp lý chung của số liệu. Qua đó, có thể giảm bớt thử nghiệm chi tiết. Theo chương trình kiểm toán mẫu VACPA 2010/2011, trong giai đoạn này, thủ tục phân tích được áp dụng cho toàn bộ các khoản mục. Vì hạn chế phạm vi nghiên cứu của đề tài, người viết xin trình bày thủ tục phân tích mà kiểm toán viên ở ATAX thường áp dụng khi kiểm toán BCTC, bao gồm các khoản mục: Nợ phải thu khách hàng và Doanh thu; Hàng tồn kho và Giá vốn hàng bán; Chi phí hoạt động bao gồm chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp. 3.3.Vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Tương tự như trong giai đoạn lập kế hoạch, trong giai đoạn này kiểm toán viên cũng sử dụng phương pháp phân tích xu hướng và phân tích tỷ suất là chủ yếu. Tuy nhiên mục đích áp dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn này là nhằm khẳng định lại những kết luận mà kiểm toán viên có được trong quá trình kiểm toán. 4. Một số kiến nghị góp phần hoàn thiện việc vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn thuế ATAX 4.1. Hoàn thiện việc vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch 4.1.1. Bổ sung các chỉ tiêu phân tích cân bằng tài chính và phân tích rủi ro hoạt động Phân tích cân bằng tài chính: Phân tích cân bằng tài chính là một phương pháp phân tích đơn giản dựa trên số liệu sẵn có trên BCTC của doanh nghiệp mà các kiểm toán viên có thể áp dụng nhằm tăng cường hiểu biết về tình hình tài chính của doanh nghiệp qua các năm cũng như giúp cho quá trình đánh giá khả năng hoạt động liên tục của doanh nghiệp. Phân tích rủi ro hoạt động: Việc phân tích rủi ro hoạt động của công ty khách hàng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cũng giúp kiểm toán viên xem xét những dấu hiệu cho thấy giả thiết hoạt động liên tục có bị vi phạm hay không qua việc phân tích rủi ro kinh doanh và rủi ro hoạt động. 4.1.2. Sử dụng số liệu trung bình ngành để phân tích Ngoài việc phân tích để thấy được tình hình tài chính của Doanh nghiệp đang ở tình trạng tốt hay xấu, được hay chưa được so với các doanh nghiệp cùng ngành. Việc so sánh với số liệu trung bình ngành hoặc các doanh nghiệp có cùng quy mô trong ngành là một thủ tục mang lại hiệu quả khi đánh giá tình hình hoạt động của đơn vị. Ngày nay, nhờ sự phát triển của công nghệ thông tin cũng như xu hướng cổ phần hóa và niêm yết trên sàn giao dịch chứng khoán của các doanh nghiệp, việc thu thập số liệu trung bình ngành ngày nay có thể được thực hiện khá dễ dàng trên các trang web chứng khoán. Tuyển tập Báo cáo Hội nghị Sinh viên Nghiên cứu Khoa học lần thứ 8 Đại học Đà Nẵng năm 2012 5 4.2. Hoàn thiện việc vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kiểm toán 4.2.1. Sử dụng đồ thị khi phân tích xu hướng các khoản mục Khi phân tích xu hướng, kiểm toán viên có thể sử dụng đồ thị để phân tích kèm theo phân tích bảng biểu ngang thông thường. Qua đồ thị, kiểm toán viên sẽ có cái nhìn toàn diện hơn về xu hướng biến động của đối tượng phân tích và kiểm toán viên có thể đưa ra được kết luận và dự đoán chính xác hơn cho đối tượng phân tích. Thủ tục này rất hữu ích trong việc phân tích xu hướng của các khoản mục trên Báo cáo kết quả kinh doanh. Hiện nay với sự hỗ trợ của Excel, kiểm toán viên có thể dễ dàng vẽ được đồ thị một cách chính xác. Khi phân tích sự biến động của một khoản mục qua các tháng, kiểm toán viên có thể vẽ đồ thị biểu diễn sự biến động đó trên đồ thị và thông qua đồ thị có thể thấy được rõ nét các tháng có biến động bất thường. 4.2.2. Ước tính sự hợp lý của các chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính Trong quá trình kiểm toán các chỉ tiêu trên BCTC, việc ước tính cũng là một nội dung quan trọng trong quy trình phân tích. Chẳng hạn như: Ước tính doanh thu và so sánh với doanh thu thực tế nhờ vào các công cụ tin học như phần mềm thống kê SPSS. Uớc tính sự hợp lý giữa doanh thu và giá vốn (mối quan hệ giữa doanh thu và giá vốn) bằng hàm hồi quy mẫu nhờ công cụ Excel thông qua hệ số tương quan (R) từ mô hình hàm hồi quy đơn với hàm hồi quy tổng thể PRF : Ước tính chi phí lãi vay bằng cách nhân số dư nợ vay bình quân cả năm với lãi suất bình quân. 4.2.3. Hoàn thiện vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Hầu hết các công ty khách hàng của Công ty ATAX trong quá trình lập và trình bày báo cáo tài chính thường không chú trọng đến Báo cáo lưu chuyển tiền tệ - Báo cáo tài chính tổng hợp cung cấp thông tin về các dòng tiền vào (thể hiện kết quả của việc tạo ra tiền) và dòng tiền ra (thể hiện kết quả của việc sử dụng tiền) tại doanh nghiệp. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh cung cấp thông tin về lợi nhuận của doanh nghiệp. Tuy nhiên, lợi nhuận kế toán chưa phải là chỉ tiêu đánh giá xác thực khả năng tài trợ bên trong của doanh nghiệp. Thực trạng một số doanh nghiệp kinh doanh có lãi nhưng vẫn thiếu tiền cho hoạt động kinh doanh là do sự khác biệt giữa lợi nhuận kế toán và dòng tiền tạo ra trong kì. Báo cáo lưu chuyển tiền tệ làm tăng khả năng đánh giá khách quan tình hình hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp và khả năng so sánh giữa các doanh nghiệp vì nó loại trừ được các ảnh hưởng của việc sử dụng các phương pháp kế toán khác nhau cho cùng giao dịch và hiện tượng (phương pháp khấu hao, phương pháp hạch toán hàng tồn kho, phương thức phân bổ chi phí ). Các báo cáo lưu chuyển tiền tệ của đơn vị lập thường có thể chạy từ phần mềm kế toán của đơn vị hay do đơn vị tự lập nhưng đứng trên quan điểm khác với kiểm toán viên… Do đó, ở bước phân tích sơ bộ báo cáo tài chính trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV ở ATAX không thực hiện phân tích Báo cáo lưu chuyển tiền tệ do DN lập. Tuy nhiên, ở giai đoạn kết thúc kiểm toán, sau khi hỗ trợ doanh nghiệp lập Báo cáo này trước khi công bố cho các bên thứ ba thì kiểm toán viên có thể phân tích rà soát lại lần cuối Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của đơn vị nhằm có cái nhìn tổng quát hơn nữa về tình hình hoạt động, khả năng hoạt động liên tục của khách hàng và kết quả của cuộc kiểm toán; qua đó thiết kế các thủ tục bổ sung cần thiết. Tuyển tập Báo cáo Hội nghị Sinh viên Nghiên cứu Khoa học lần thứ 8 Đại học Đà Nẵng năm 2012 6 Phân tích dòng tiền thu vào và chi ra theo từng hoạt động giúp KTV có cái nhìn sâu hơn về những dòng tiền tệ của doanh nghiệp, biết được những nguyên nhân, tác động ảnh hưởng đến tình hình tăng giảm vốn bằng tiền và các khoản tương đương tiền trong kỳ. Kiểm toán viên có thể phân tích các chỉ tiêu sau: Nhóm các chỉ tiêu dùng để phản ánh khả năng tạo ra tiền: Hệ số dòng tiền vào từ hoạt động kinh doanh = Hệ số dòng tiền vào từ hoạt động đầu tư = Hệ số dòng tiền vào từ hoạt động tài chính = Nhóm chỉ tiêu phản ánh khả năng chi trả thực tế của đơn vị: Hệ số trả nợ ngắn hạn = Hệ số trả lãi vay = Các hệ số này cho thấy: doanh nghiệp có đủ khả năng trả các khoản nợ ngắn hạn và lãi vay hay không từ lượng tiền thuần thu được của hoạt động sản xuất kinh doanh. Trị số của các chỉ tiêu này càng cao, khả năng trả nợ ngắn hạn và lãi vay càng cao và ngược lại. Thông qua phân tích tỷ suất các chỉ tiêu trên, kiểm toán viên có thể đánh giá được khả năng tạo ra tiền của công ty khách hàng cũng như khả năng chi trả thực tế của đơn vị, nhằm đánh giá lại khả năng hoạt động liên tục của đơn vị trước khi phát hành báo cáo kiểm toán. 5. Kết luận Bài viết tập trung vào nghiên cứu lý luận cũng như thực tế áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính do ATAX thực hiện trong ba giai đoạn: giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, giai đoạn thực hiện kiểm toán và giai đoạn kết thúc kiểm toán; từ đó đưa ra đánh giá về việc áp dụng thủ tục phân tích trong quy trình kiểm toán cũng như một số ý kiến nhằm nâng cao hiệu quả của việc áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính. TÀI LIỆU THAM KHẢO [1] Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam, Bộ Tài Chính. [2] Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, Bộ Tài Chính. [3] GS.TS. Nguyễn Quang Quỳnh (2006), Kiểm toán tài chính, NXB Đại học Kinh tế Quốc Dân, Hà Nội. [4] Trường Đại học Kinh tế TP. Hồ Chí Minh, Khoa Kế Toán – Kiểm toán, Bộ môn Kiểm toán, Kiểm toán, Nhà xuất bản Lao động – Xã hội. Tuyển tập Báo cáo Hội nghị Sinh viên Nghiên cứu Khoa học lần thứ 8 Đại học Đà Nẵng năm 2012 7 [5] Alvin. A. Arens – Auditing, Dịch và biên soạn: Đặng Kim Cương , Phạm Văn Dược, NXB Thống Kê – 2000. [6] ThS. Trần Hồng Vân – Tài liệu môn Kiểm toán căn bản và Kiểm toán tài chính. [7] TS. Đoàn Ngọc Trai – Tài liệu môn Kiểm toán căn bản và Kiểm toán tài chính. [8] TS. Hoàng Tùng – Phân tích hoạt động kinh doanh phần 2 – NXB Đà Nẵng. [9] Nguyễn Văn Cang – Tài liệu Xử lý dữ liệu trong SPSS. [10] PGS.TS Nguyễn Quang Dong, Bài giảng Kinh tế lượng, Nhà xuất bản thống kê 9 – 2006. . tế về vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn thuế ATAX 3.1. Vận dụng thủ tục phân tích trong. việc vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn thuế ATAX 4.1. Hoàn thiện việc vận dụng thủ tục phân